Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2006 по делу N А21-1422/2006 Исходя из пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания, являющиеся, по существу, компенсационными выплатами, связанными с особыми условиями труда, производимые в пределах требований, установленных нормативно-правовыми актами Российской Федерации, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 3 октября 2006 г. по делу N А21-1422/2006

Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2006 года

Постановление изготовлено в полном объеме 03 октября 2006 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Борисовой Г.В., Петренко Т.И.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Литвинасом А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7961/2006) МИФНС России N 9 по г. Калининграду

на решение Арбитражного суда Калининградской области от 02 июня 2006 года по делу N А21-1422/2006 (судья Приходько Е.Ю.) принятое

по заявлению ООО “ЛУКОЙЛ-Калининградморнефть“

к Межрайонной инспекции ФНС России N 9 по Калининграду

о признании недействительными решения и требований в части и встречного заявления о
взыскании 1 784 766. 34 руб.

при участии:

от заявителя: Солдатов В.С. по доверенности от 12.09.2006 г. N 17-1/6291

от ответчика: не явились, извещены

установил:

Общество с ограниченной ответственностью “Лукойл-Калининградморнефть“ (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС РФ N 9 по г. Калининграду (далее - Инспекция) от 17.03.2006 г. N 489/3649619 и требований N 69317 от 27.03.06 г. и N 5545 от 27.03.06 г.

В судебном заседании Общество уточнило заявленные требования и отказалось в части обжалования решения налогового органа по доначислению НДФЛ в сумме 3029 руб., а также пени и штрафных санкций соразмерно указанной сумме (т. 1 л.д. 105).

Инспекцией заявлено встречное требование о взыскании налоговых санкций по ст. 123, п. 1 ст. 126, п. 1 ст. 122 НК РФ.

Решением суда от 02.06.2006 г. требования Общества удовлетворены в части признания недействительными решения налогового органа по доначислению и требований с предложением уплаты в добровольном порядке доначисленного НДФЛ и ЕСН, а также пени и штрафных санкций по эпизоду выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания.

В остальной части в удовлетворении уточненных требований Обществу отказано.

Встречные требования налогового органа удовлетворены частично, взысканы налоговые санкции в сумме 211234,65 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных налоговым органом требований отказано.

В апелляционной жалобе Инспекция просит отменить решение от 02.06.2006 г. и принять новое об отказе в удовлетворении требований заявителя, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права. По мнению подателя жалобы, выплаты инвалюты взамен суточных членам экипажа судов, являются по существу надбавкой к заработной плате за особые условия труда
и подлежат налогообложению в составе заработной платы на общих основаниях, к которым не может применяться п. 3 ст. 217 НК РФ.

В отзыве Общество, считая доводы жалобы несостоятельными, просит оставить принятый по делу судебный акт без изменения.

Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, в связи, с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы изложенные в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность решения суда проверена в апелляционном порядке.

Апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления Кооперативом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.02 г. по 31.08.05 г., ЕСН за период с 01.07.02 г. по 31.12.04 г. налоговый орган установил ряд нарушений.

В частности, Обществом в нарушение п. 1 ст. 210, п. 3 ст. 217, п. 3 ст. 225 НК РФ при определении налоговой базы работников предприятия за 2003 - 2004 г. не были учтены выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов. Указанное нарушение привело к доначислению налога на доходы физических лиц за 2003 г. в сумме 2.093.918 руб. и за 2004 г. - 618.099 руб. и единого социального налога в сумме 5.347.011,67 руб.

Результаты проверки отражены в акте налогового органа от 03.02.06 г. N 489/3501792 (т. 1 л.д. 15).

Решением от 17.03.2006 г. N 489/3649619 Инспекция привлекла налогового агента к ответственности в виде взыскания 715.364 руб. штрафа на основании статьи 123
НК РФ, по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 500 руб. и по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1.069.402,34 руб.

Указанным решением Обществу доначислен налог на доходы физических лиц в размере 3.576.820 руб., ЕСН в сумме 5.318.923,67 руб., и в порядке ст. 75 НК РФ начислены пени по указанным налогам.

Предприятие не согласилось с решением налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих пеней и налоговых санкций, по эпизоду выплат в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания и обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Налоговый орган обратился со встречными требованиями о взыскании налоговых санкций.

Удовлетворяя требования заявителя по эпизоду выплат иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Порядок исчисления, удержания и уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц регулируется нормами главы 23 Налогового кодекса РФ. Согласно статье 210 этой главы при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Вместе с тем в статье 217 НК РФ приведен перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Пунктом 3 данной статьи в этот перечень включены все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность
и возмещение командировочных расходов). В названной норме также указано, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также ряд фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов.

Согласно ст. 166 Трудового кодекса РФ служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Таким образом, нахождение экипажа на судне заграничного плавания во время его эксплуатации не является командировкой, и, соответственно, выплата иностранной валюты взамен суточных не является возмещением расходов по командировке.

Министерство труда и социального развития РФ Письмом от 07.08.2003 N 6154-ГП в адрес МНС РФ по вопросу определения характера выплат иностранной валюты взамен суточных, производимых экипажам судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и членам судов заграничного плавания флота рыбной промышленности, также разъяснило, что нахождение экипажа на судне заграничного плавания во время его эксплуатации не является командировкой.

В отличие от командировок, носящих временный характер и ограниченных сроком, работа, связанная с разъездами или протекающая в пути, должна для работника быть постоянной, и это условие должно быть закреплено в трудовом договоре.

В связи с этим выплаты в иностранной валюте взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и членам судов заграничного плавания флота рыбной промышленности являются компенсационными выплатами, связанными с особыми условиями труда в море, и производятся в соответствии с
положениями Трудового кодекса РФ в пределах норм, установленных Распоряжениями Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-р и от 03.11.1994 N 1741-р.

В данном случае Общество в проверяемый период производило выплату членам экипажей судов заграничного плавания иностранной валюты взамен суточных и в пределах норм, установленных Распоряжением N 819-р, что Инспекция не оспаривает. В силу пункта 1 названного Распоряжения эти выплаты производятся за каждые сутки заграничного плавания независимо от его продолжительности и относятся на эксплуатационные расходы предприятий-судовладельцев.

Таким образом, указанные выплаты связаны с особыми условиями труда членов экипажей судов в период заграничного плавания, которые на основании договора с судоходной компанией выполняют трудовые функции при эксплуатации морского судна и несут дополнительные затраты в связи с нахождением за пределами Российской Федерации. Согласно же статье 164 ТК РФ, подлежащей применению к спорным правоотношениям в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей, признаются в рамках названного Кодекса компенсацией

Таким образом, выплаты в иностранной валюте взамен суточных, производимые членам экипажей судов рыболовецких хозяйств, являются по существу компенсационными выплатами, в пределах норм, установленных нормативно-правовыми актами РФ, и не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Указанная позиция была поддержана Минфином РФ в Письме от 31.05.2004 г. N 04-04-04/63.

При таких обстоятельствах Предприятие правомерно при исчислении и удержании НДФЛ исключало на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ из налоговой базы суммы иностранной валюты, выплаченные членам экипажей судов заграничного плавания взамен суточных и в пределах норм, установленных Распоряжением N 819-р, которые в силу статьи 164 ТК
РФ являются компенсационными выплатами, связанными с исполнением трудовых обязанностей.

Распоряжение N 819-р, устанавливающее предельные размеры норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания, принято Правительством Российской Федерации в пределах своей компетенции, основанной на положениях статей 6 и 149 ТК РФ, и не противоречит федеральным законам или иным, нормативным правовым актам, имеющим большую юридическую силу. Следует также отметить что право на применение пункта 3 статьи 217 НК РФ не ограничено формой и видом нормативного акта, устанавливающего предельный размер компенсационных выплат.

При указанных обстоятельствах суд правомерно признал решение Инспекции недействительным в обжалуемой Предприятием части.

По аналогичным основаниям суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о неправомерности доначисления единого социального налога по спорному эпизоду.

Также суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных Обществом требований в части признания недействительным решения налогового органа в части доначисления ЕСН по эпизоду невключения в налоговую базу доплат за выполнение обязанностей уполномоченного по интегрированной системе менеджмента экологии, профессионального здоровья и безопасности в сумме 12.623,02 руб.

Согласно ст. 255 НК РФ спорные выплаты отнесены к расходам на оплату труда. Спорные региональные надбавки полностью соответствуют всем требованиям, предъявленным законодательством к произведенным налогоплательщиком расходам: согласно пункту 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Пункт 2 указанной статьи ставит расходы в зависимость от их характера и условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика. Расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Нормы ст. 253 НК РФ устанавливают, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на оплату труда.

Согласно абзацу девятому
подпункта 2 пункта 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Общество вместо уменьшения на эти расходы налоговой базы по налогу на прибыль уменьшило на их сумму налоговую базу по единому социальному налогу, полагая, что пункт 3 статьи 236 НК РФ предоставляет ему право такого выбора.

Пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Налогоплательщик при применении нормы, предусмотренной пунктом 3 статьи 236 НК РФ, не имеет права выбора, по какому налогу ему уменьшать налоговую базу. Норма, установленная пунктом 3 статьи 236 НК РФ, имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в главе 25 НК РФ “Налог на прибыль организаций“ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу п. 1 ст. 11 Кодекса этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Трудовой кодекс РФ выделяет два вида компенсационных выплат. Исходя из ст. 164 Трудового кодекса РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных
с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен ст. 129 Трудового кодекса РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле ст. 129 Трудового кодекса РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

По смыслу абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом компенсации, предусмотренные ст. 164 Трудового кодекса РФ, как не входящие в систему оплаты труда.

В отличие от них компенсации, определенные ст. 129 Трудового кодекса РФ, не охватываются указанной нормой НК РФ и в соответствии с пунктом 1 ст. 236 этого Кодекса образуют объект налогообложения единым социальным налогом. Данные выплаты при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются в качестве расходов на оплату труда исходя из ст. 255 НК РФ.

Обобщая понятие расходов на оплату труда ст. 255 НК РФ включает в их состав любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Поскольку спорные суммы выплаты не поименованы в ст. 270 НК РФ, понесены Обществом в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, то указанные расходы должны быть отнесены плательщиком к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации и признаваться для целей налогообложения прибыли и
являются объектом налогообложения ЕСН.

С учетом установленных судом первой инстанции обстоятельств, установленных при исследовании правомерности оспоренного решения налогового органа, в соответствии с которым инспекцией заявлены требования о взыскании штрафных санкций в судебном порядке, произведено взыскание штрафных санкций в сумме 211.234,65 руб.

Апелляционная инстанция поддерживает выводы суда первой инстанции в части частичного удовлетворения заявленных налоговым органом требований о взыскании налоговых санкций учетом частичного признания оспоренного решения недействительным.

На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 02.06.2006 г. по делу N А21-1422/2006 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

БУДЫЛЕВА М.В.

Судьи

БОРИСОВА Г.В.

ПЕТРЕНКО Т.И.