Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.2005 по делу N А56-11741/04 Суд признал недействительным решение ИМНС о доначислении обществу налога на прибыль, указав, что понесенные затраты банка на отделку арендованных помещений связаны с производством и реализацией его услуг, в связи с чем указанные затраты могут быть включены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 31 января 2005 года Дело N А56-11741/04“

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в Ф.И.О. А.В., судей Никитушкиной Л.Л., Ломакина С.А., при участии от закрытого акционерного общества “Дрезднер Банк“ Воинова В.В. (доверенность от 24.09.2004), Бокан М.М. (доверенность от 14.07.2004), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу Пироговой А.А. (доверенность от 24.01.2005 N 03-09/338), Самсоновой О.А. (доверенность от 27.01.2005 N 03-09/461), Яворович Н.Н. (доверенность от 31.01.2005 N 03-09/519), рассмотрев 27-31.01.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда города
Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.10.2004 по делу N А56-11741/04 (судьи Петренко Т.И., Звонарева Ю.Н., Фокина Е.А.),

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество “Дрезднер Банк“ (далее - Банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 12.03.2004 N 13-31/93 в части доначисления 314721 руб. налога на прибыль, начисления пеней и привлечения к ответственности, а также о доначислении 16938 руб. налога на имущество за 2002 год, пеней по этому налогу и привлечения к ответственности.

Решением суда от 10.06.2004 (судья Загараева Л.П.) заявление Банка в оспариваемой части удовлетворено.

Постановлением апелляционной инстанции от 29.10.2004 решение суда от 10.06.2004 отменено, в удовлетворении заявленных требований Банку отказано.

В кассационной жалобе Банк, ссылаясь на неправильное применение апелляционной инстанцией норм материального права, в частности пункта 5 статьи 170, пункта 2 статьи 257, статьи 270 НК РФ, пункта 4 приложения N 6 к Правилам ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, от 18.06.97 N 61, утвержденным приказом Центрального банка Российской Федерации (далее - ЦБ РФ) от 18.06.97 N 02-263 (в редакции от 09.11.2001), просит отменить постановление апелляционной инстанции от 29.10.2004 и оставить в силе в оспариваемой части решение того же суда от 10.06.2004.

В судебном заседании представители Банка поддержали доводы жалобы, а представители Инспекции представили отзыв и просили оставить в силе постановление апелляционной инстанции от 29.10.2004.

В соответствии с положениями статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и по ходатайству Инспекции кассационная инстанция произвела замену Межрайонной инспекции Министерства Российской
Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 27.01.2005 по 31.01.2005.

Законность обжалуемого постановления проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции считает, что жалоба подлежит частичному удовлетворению в связи с неправильным применением апелляционной инстанцией норм материального права.

Из материалов дела следует, что Инспекция провела выездную проверку Банка, расположенного в Санкт-Петербурге. Проверка проведена за период с 01.01.2002 по 31.12.2002. По результатам проверки Инспекция составила акт от 16.02.2004 N 5, на основании которого и других материалов проверки приняла решение от 12.03.2004 N 13-31/93.

Согласно решению налогового органа Банку начислено по обжалуемым эпизодам 314721 руб. налога на прибыль за 2002 год, а также доначислены пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату этой суммы налога.

Налоговый орган установил, что Банк в нарушение положений пункта 1 статьи 256 НК РФ отнес к расходам 1311336 руб. амортизационных отчислений по имуществу, не являющемуся собственностью Банка, повлекшее неуплату 314721 руб. налога на прибыль, доначисление пеней и привлечение к ответственности.

Инспекция также установила, что Банк при определении среднегодовой стоимости имущества за 2002 год для исчисления налога на имущество не включил в стоимость находящихся на балансе основных средств суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), уплаченные поставщикам при приобретении основных средств. Указанное нарушение привело к неуплате в бюджет 16938 руб. налога на имущество, подлежащего уплате в бюджет за 2002 год. За занижение налоговой базы по налогу на имущество Инспекция привлекла Банк к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 НК РФ, в виде
взыскания 15000 руб. штрафа.

Банк не согласился с решением налогового органа в оспариваемой части и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя требования заявителя относительно эпизода о неправомерности привлечения Банка к ответственности, доначисления пеней и начисления 314721 руб. налога на прибыль за 2002 год, суд первой инстанции исходил из того, что понесенные Банком расходы связаны с производством и реализацией услуг Банка и могут быть в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ отнесены в состав произведенных расходов, уменьшающих полученные доходы.

Апелляционная инстанция отменила решение суда в названной части и отказала Банку в удовлетворении заявленных требований, сделав вывод о том, что в данном случае имела место реконструкция арендованных Банком помещений, не принадлежащих заявителю на праве собственности, в связи с чем в силу положений пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизационные отчисления по имуществу, не принадлежащему налогоплательщику на праве собственности, не могут быть отнесены к расходам, уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу.

Кассационная инстанция считает в этой части постановление апелляционной инстанции ошибочным и подлежащим отмене, а решение суда - законным и обоснованным, подлежащим оставлению в силе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами
понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера и направления деятельности организации подразделяются на внереализационные расходы и расходы, связанные с производством и реализацией. К последним в соответствии со статьей 263 НК РФ относятся и прочие расходы, перечень которых установлен статьей 264 НК РФ и который - в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 этой статьи - не является исчерпывающим.

Согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ налогоплательщик вправе отнести к прочим расходам другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Понесенные Банком расходы не относятся к расходам, не учитываемым в целях определения облагаемой налогом на прибыль базы.

Как следует из материалов дела, Банк арендовал по договору субаренды от 07.09.2000 нежилые помещения и в целях приспособления названных помещений для банковских целей произвел за свой счет в сумме 5083281 руб. 57 коп. их отделку и устройство необходимых и неотделимых улучшений в субарендованное имущество. В декларации по налогу на прибыль Банк указал произведенные им улучшения в составе расходов на амортизацию поэтапно, а не в составе прочих расходов.

Однако, как обоснованно установил суд первой инстанции, ошибочное указание Банком в декларации затрат на неотделимые улучшения арендованного имущества в составе расходов на амортизацию, а не в составе прочих расходов не приводит к занижению облагаемой налогом на прибыль базы, поскольку расходы двух разных
групп уменьшают налогооблагаемую прибыль за 2002 год.

Более того, из пункта 7.2 договора субаренды от 07.09.2000 следует, что ни при каких обстоятельствах не предусматривается возмещение Банку произведенных им неотделимых улучшений. Такая компенсация возможна лишь в случае досрочного расторжения договора субаренды вследствие невыполнения субарендодаталем своих обязательств по названному договору (пункт 11.2).

Таким образом, произведенные Банком неотделимые улучшения не подлежат компенсации при надлежащем исполнении сторонами своих обязательств, в связи с чем довод налогового органа о последующей компенсации Банку спорных улучшений подлежит отклонению.

Следует также отметить, что в соответствии с положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы на содержание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией. Судом первой инстанции обоснованно установлено и налоговым органом не оспаривается, что произведенные Банком затраты документально подтверждены, экономически оправданны и связаны с осуществлением банковской деятельности, направленной на получение дохода.

Что касается вывода апелляционной инстанции и налогового органа о произведенной Банком реконструкции нежилых помещений, не принадлежащих заявителю на праве собственности, в связи с чем в силу положений пункта 1 статьи 257 НК РФ амортизационные отчисления нельзя отнести к расходам, связанных с производством и реализацией банковских услуг, то суд кассационной инстанции считает этот вывод ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Согласно пункту
2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Однако, делая вывод о произведенной Банком реконструкции нежилых помещений, апелляционная инстанция не указала в целях применения положений статьи 257 НК РФ, каким образом производство неотделимых улучшений способствовало совершенствованию производства и повышению его технико-экономических показателей, увеличению производственных мощностей, улучшению качества и изменению номенклатуры продукции.

В данном случае особенности банковской деятельности не позволяют квалифицировать произведенные работы как реконструкцию или техническое перевооружение, поскольку при этом не изменяются сущностные характеристики помещений в целях сдачи собственником их в аренду или в субаренду.

Таким образом, положения статьи 257 НК РФ не подлежали применению в данном случае.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно и обоснованно признал недействительным решение Инспекции по
эпизоду привлечения Банка к ответственности, доначисления пеней и начисления 314721 руб. налога на прибыль за 2002 год.

Податель жалобы также считает, что налог на добавленную стоимость, уплаченный Банком при приобретении основных средств, не подлежит включению в среднегодовую стоимость имущества в 2002 году, поскольку в соответствии с принятой учетной политикой Банка на 2002 год и на основании пункта 5 статьи 170 НК РФ суммы НДС по основным средствам отнесены заявителем на затраты Банка, принимаемые к вычету. В обоснование своей позиции по этому эпизоду Банк ссылается на положения пункта 6.7 Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (далее - Правила, ПБУ N 61), утвержденных приказом ЦБ РФ от 18.06.97 N 02-263.

Суд первой инстанции согласился с доводами Банка и удовлетворил его заявление в обжалуемой части.

Апелляционная инстанция отменила решение суда в этой части и отказала Банку в удовлетворении заявленных требований, считая, что НДС должен учитываться в стоимости приобретенных основных средств, что является базой для исчисления среднегодовой стоимости имущества по налогу на имущество.

Кассационная инстанция считает постановление апелляционной инстанции относительно вывода об обоснованности доначисления налоговым органом 16938 руб. налога на имущество, подлежащего уплате в бюджет за 2002 год, и пеней по названному налогу законным.

В соответствии со статьями 2 и 3 Закона Российской Федерации “О налоге на имущество предприятий“ налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы, затраты, находящиеся на балансе плательщика. Для целей налогообложения определяется среднегодовая стоимость имущества предприятия. Таким образом, налог на имущество исчисляется с налоговой базы, определяемой по правилам бухгалтерского учета исходя из балансовой стоимости имущества.

Согласно статье 40 Федерального
закона “О банках и банковской деятельности“ правила бухгалтерского учета в кредитных организациях устанавливаются Центральным банком Российской Федерации.

Порядок учета основных средств и нематериальных активов установлен Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (далее - Правила, ПБУ N 61), утвержденными приказом ЦБ РФ от 18.06.97 N 02-263, и приложением N 6 к Правилам.

В соответствии с ПБУ N 61 по счету N 604 “Основные средства банков“ учитываются основные средства, земля, находящаяся в собственности кредитной организации, и долгосрочно арендуемые основные средства.

По дебету счетов проводятся суммы оприходованных основных средств в корреспонденции со счетами учета капитальных вложений, учета добавочного капитала на суммы переоценки основных средств, проводимой в установленном порядке, и основных средств, полученных безвозмездно, уставного капитала на стоимость основных средств, полученных в установленном порядке на формирование уставного капитала.

По кредиту счетов отражаются суммы выбывающих основных средств в корреспонденции со счетом учета реализации (выбытия) имущества банка.

Пунктами 4 и 9 приложения N 6 к Правилам определено, что основные средства учитываются на счетах по их учету в первоначальной оценке, которая определяется для объектов, приобретенных за плату, исходя из фактически произведенных затрат, включая расходы по доставке, монтажу, сборке, установке. Поскольку основные средства приобретены в данном случае Банком за плату и с учетом налога на добавленную стоимость, который в соответствии с принятой на 2002 год учетной политикой Банка ему не возмещался, а на основании пункта 5 статьи 170 НК РФ включался Банком в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, следует признать, что Инспекция, обоснованно руководствуясь пунктами 4 и 9 приложения N 6 к
Правилам, сделала вывод о том, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные Банком поставщикам (продавцам) при приобретении основных средств, относятся к фактическим затратам Банка по приобретению основных средств. Следовательно, для целей исчисления налога на имущество суммы НДС должны учитываться в составе их первоначальной стоимости.

Кассационная инстанция считает ошибочной ссылку подателя жалобы на положения пункта 5 статьи 170 НК РФ, поскольку названные положения определяют порядок отнесения сумм налога на добавленную стоимость банками в затраты при исчислении налога на прибыль. В данном же случае между заявителем и налоговым органом спор возник о порядке определения налоговой базы по налогу на имущество.

Что касается доводов подателя жалобы о том, что в данном случае необходимо руководствоваться пунктом 6.7 Правил N 61, который содержит специальные указания кредитным организациям о порядке учета НДС, уплаченного поставщикам по приобретенным материальным ценностям, то кассационная инстанция считает, что эти Правила определяют порядок отражения в бухгалтерском учете сумм НДС. При исчислении налоговой базы по налогу на имущество кредитные организации должны руководствоваться налоговым законодательством.

Учитывая, что в деле имеется разъяснение, адресованное Банку и содержащееся в письме Главного управления Центрального банка Российской Федерации от 09.03.2004 N 18-0-17/2084 (том 1, лист дела 63), о том, что суммы НДС подлежат отражению по счету 60310 “Налог на добавленную стоимость“, в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ выполнение Банком указания ЦБ РФ по вопросам применения законодательства является основанием для освобождения Банка от ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 НК РФ, в связи с чем налоговый орган неправомерно привлек заявителя к названной ответственности в виде взыскания 15000 руб. штрафа за занижение налоговой базы по налогу на имущество за 2002 год. В этой части постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда - оставлению в силе.

В силу положений статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при частичном удовлетворении жалобы заявителю необходимо возвратить из бюджета 400 руб. судебных расходов по оплате госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Поворот исполнения постановления апелляционной инстанции в части взыскания госпошлины за рассмотрение дела в апелляционной инстанции подлежит разрешению в соответствии с положениями статей 325 - 326 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.10.2004 по делу N А56-11741/04 отменить в части отказа в удовлетворении заявления закрытого акционерного общества “Дрезднер Банк“ о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Санкт-Петербургу от 12.03.2004 N 13-31/93 по эпизоду неправомерного отнесения в состав расходов 1311336 руб. амортизационных отчислений по имуществу, не являющемуся собственностью Банка, повлекшего неуплату 314721 руб. налога на прибыль, доначисления пеней и привлечения к ответственности, а также по эпизоду привлечения закрытого акционерного общества “Дрезднер Банк“ к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания 15000 руб. штрафа за занижение налоговой базы по налогу на имущество.

В отмененной части оставить в силе решение того же суда от 10.06.2004.

В остальной части постановление апелляционной инстанции от 29.10.2004 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества “Дрезднер Банк“ - без удовлетворения.

Возвратить закрытому акционерному обществу “Дрезднер Банк“ из федерального бюджета 400 руб. судебных расходов по оплате госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий

АСМЫКОВИЧ А.В.

Судьи

НИКИТУШКИНА Л.Л.

ЛОМАКИН С.А.