Решения и определения судов

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.10.2005 N Ф04-7255/2005(15823-А70-3) Налогоплательщик неправомерно привлечен к ответственности за нарушение срока представления декларации по налогу на пользователей автомобильных дорог, поскольку этот срок был установлен ведомственной инструкцией, которая не входит в состав законодательства о налогах и сборах.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО - СИБИРСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

от 13 октября 2005 года Дело N Ф04-7255/2005(15823-А70-3)“

(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа, рассмотрев в судебном заседании при участии представителей сторон кассационную жалобу Голышмановского лесхоза на решение от 31.03.2005 Арбитражного суда Тюменской области и постановление апелляционной инстанции от 06.07.2005 по делу N А70-10610/25-04 по заявлению Голышмановского лесхоза к межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 11 по Тюменской области о признании недействительным решения и не подлежащими исполнению требований,

УСТАНОВИЛ:

Голышмановский лесхоз обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 11 по Тюменской области
(далее - Инспекция МНС РФ) о признании недействительным решения от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 о привлечении к налоговой ответственности и не подлежащими исполнению требований от 05.11.2004 N 7170 об уплате налога и N 294 об уплате налоговой санкции.

Решением от 31.03.2005 Арбитражного суда Тюменской области требования Голышмановского лесхоза удовлетворены частично. Оспариваемое решение Инспекции МНС РФ признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить транспортный налог в сумме 47331 руб., пени по нему в сумме 10857,74 руб., а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ за неуплату транспортного налога и непредставление декларации по нему в виде штрафов в размере 9466,2 руб. и 61714,3 руб. соответственно. Требование от 05.11.2004 N 7170 об уплате налога в части транспортного налога в сумме 47331 руб., пени по нему в сумме 10857,74 руб. и требование от 05.11.2004 N 294 об уплате налоговой санкции в части штрафов в сумме 71180,5 руб. по коду бюджетной классификации 1400421 признаны не подлежащими исполнению. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 06.07.2005 решение суда оставлено без изменения.

В связи с реорганизацией налогового органа путем преобразования, суд апелляционной инстанции в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса РФ произвел замену Инспекции МНС РФ ее правопреемником - Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 11 по Тюменской области (далее - Инспекция ФНС РФ).

В кассационной жалобе Голышмановский лесхоз, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит вынесенные по делу судебные акты отменить и принять новое решение -
об удовлетворении заявленных им требований в полном объеме по основаниям, изложенным в кассационной жалобе. В судебном заседании представитель Голышмановского лесхоза поддержал доводы, приведенные в жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция ФНС РФ не соглашается с доводами кассационной жалобы заявителя, считая их несостоятельными, а решение и постановление арбитражного суда - законными и обоснованными. Просит вынесенные по делу судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, приведенные в отзыве.

Арбитражный суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив правильность применения судом при вынесении судебных актов норм материального и процессуального права, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, отзыве на нее и приведенных в судебном заседании, считает, что состоявшиеся по делу судебные акты подлежат отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией МНС РФ проведена выездная налоговая проверка Голышмановского лесхоза по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты и перечисления налогов за период с 01.01.2001 по 31.12.2003.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией МНС РФ вынесено решение от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 о привлечении Голышмановского лесхоза к налоговой ответственности. На основании данного решения в адрес налогоплательщика были направлены требования от 05.11.2004 N 7170 об уплате налогов на общую сумму 362059,14 руб. и 154007,73 руб. пени, а также N 294 об уплате налоговых санкций на общую сумму 898248,72 руб.

Полагая, что названные ненормативные правовые акты налогового органа не соответствуют нормам действующего законодательства, нарушают его права и законные интересы как налогоплательщика, Голышмановский лесхоз обратился в арбитражный суд
с заявлением о признании их недействительными и не подлежащими исполнению.

Удовлетворяя требования налогоплательщика частично, судебные инстанции исходили из того, что оспариваемое решение является неправомерным только в части доначисления транспортного налога, пени и штрафов по нему.

Как следует из решения Инспекции МНС РФ от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936, основанием доначисления заявителю (применительно к оспариваемой части) 243661,16 руб. НДС, 53207,01 руб. налога с продаж, 9033,77 руб. налога на прибыль, 8826,2 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, начисления соответствующих пеней и штрафных санкций явилось то, что он не учитывал в качестве объекта налогообложения выручку от реализации древесины своим рабочим в счет заработной платы, населению за наличный расчет и прочим покупателям по безналичному расчету, операций обмена на дизельное топливо, запасные части, а также непредставление налоговых деклараций по названным налогам.

В качестве одного из оснований недействительности данного решения Голышмановский лесхоз ссылался на нарушение налоговым органом при его вынесении требований пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса РФ, Инструкции МНС РФ от 10.04.2000 N 60 и недоказанность фактов вменяемых ему налоговых правонарушений.

Признавая вышеназванный довод несостоятельным, судебные инстанции исходили из того, что факты налоговых правонарушений подтверждены первичными бухгалтерскими документами, сгруппированными Инспекцией МНС РФ в реестры и приложенные к акту проверки. В акте проверки и в решении от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 имеются ссылки на приложение реестров первичных документов. Также данные документы представлены в материалы дела.

Кассационная инстанция считает данный вывод недостаточно обоснованным.

Согласно пунктам 1.1 и 1.2, 1.11.2 Инструкции от 10.04.2000 N 60 “О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах“, утвержденной Приказом МНС РФ
от 10.04.2000 N АП-3-16/138, акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи части первой Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В акте подлежат отражению все выявленные в процессе налоговой проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах и связанные с ним обстоятельства, имеющие значение для принятия правильного решения по результатам проверки. По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены ссылки на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

В силу пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются в том числе обстоятельства совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Из содержания вынесенных налоговым органом актов и приложений к ним невозможно установить, каким образом и на основании каких конкретно документов налоговым органом сделаны выводы о занижении Голышмановским лесхозом сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, из чего сложились указанные в решении суммы задолженности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

В связи с вышеизложенным вывод судебных инстанций о доказанности Инспекцией ФНС РФ фактов вменяемых Голышмановскому лесхозу налоговых правонарушений не может
быть признан обоснованным.

Кроме того, Голышмановский лесхоз не соглашается с суммами доначисленных налогов, пени и штрафных санкций. Поскольку у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса РФ отсутствуют правовые основания для установления фактических обстоятельств дела, дело в указанной части подлежит направлению на новое рассмотрение для выяснения указанного вопроса.

2. Вывод суда относительно отсутствия обстоятельств, исключающих вину Голышмановского лесхоза в совершении вменяемых ему налоговых правонарушений, также недостаточно обоснован.

В качестве обстоятельства, исключающего вину в совершении правонарушения, заявитель ссылался на то, что он руководствовался разъяснениями налоговых органов, данными в письмах от 05.04.2001 N ВП-6-18/274@ и от 25.01.2002 N 06-13/10884-672, которые рекомендовали лесхозам и нижестоящим налоговым органам при исчислении налогов руководствоваться судебной практикой.

Отклоняя данный довод Голышмановского лесхоза, арбитражный суд указал, что факт отсутствия единообразной судебной практики в период, предшествовавший проведению проверки, не может быть признан обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

В письме Управления МНС России по Московской области от 25.01.2002 N 06-13/10884-672 изложена позиция налогового органа по вопросам налогообложения лесхозов Федерального управления лесным хозяйством, согласно которой средства, полученные лесхозами от реализации древесины, заготовленной в результате мер рубок ухода за лесом, подлежат обложению НДС, налогом на прибыль и налогом на содержание жилсоцфонда.

Также отражена позиция арбитражных судов по данному вопросу в спорный период, в соответствии с которой средства, получаемые
лесхозами от лесохозяйственной деятельности и направленные на покрытие затрат лесного хозяйства, являются целевыми, не включаются в выручку от реализации продукции (работ, услуг) и соответственно не подлежат налогообложению при соблюдении ряда условий.

При этом со ссылкой на письмо МНС России от 05.04.2001 N ВП-6-18/274@ указано, что при рассмотрении налоговых споров налоговым органам следует руководствоваться судебно-арбитражной практикой.

Однако судебные инстанции, ссылаясь на Постановления Президиума ВАС РФ по конкретным делам, не дали оценки содержанию указанных писем налогового органа с позиции возможности их рассмотрения в качестве разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных уполномоченным государственным органом.

3. Вместе с тем, суд кассационной инстанции считает, что вывод суда о правомерности привлечения Голышмановского лесхоза к ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса РФ, основан на неправильном толковании норм материального права.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налоговые декларации представляются в налоговый орган по тем налогам, которые налогоплательщики обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Следовательно, с учетом положений статьи 106 Налогового кодекса РФ, ответственность за непредставление налоговой декларации не может наступать, если соответствующая обязанность не предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Налог на пользователей автомобильных дорог установлен Законом РФ от 18.10.1991 N 1759-1 “О дорожных фондах в РФ“. Данным Законом не были определены ни обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы декларации (расчеты) по данному налогу, ни сроки их представления. Соответствующая обязанность налогоплательщиков, как правильно указал суд апелляционной инстанции, была предусмотрена пунктом 42 Инструкции Госналогслужбы РФ от 04.04.2000 N 59 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды“.

Согласно
пункту 1 статьи 1 Налогового кодекса РФ законодательство о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Издаваемые Министерством РФ по налогам и сборам инструкции по вопросам, связанным с налогообложением, в силу статьи 4 Налогового кодекса РФ не входят в состав законодательства о налогах и сборах и не могут его изменять или дополнять.

Таким образом, пункт 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ, устанавливающий ответственность за непредставление налоговой декларации, не может рассматриваться как основание для привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение предписаний, содержащихся в ведомственном правовом акте.

Учитывая вышеизложенное, а также то, что судебные инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств правильно установили все фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, однако неправильно применили нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новое решение - об удовлетворении требований Голышмановского лесхоза о признании недействительным решения межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 11 по Тюменской области от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 в части привлечения к ответственности на основании пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление налоговых деклараций по налогу на пользователей автомобильных дорог и признании не подлежащим исполнению требования от 05.11.2004 N 294 об уплате налоговой санкции в части штрафов по данному налогу в сумме 24121,58 руб.

Кассационная инстанция считает, что судебные акты в части доначисления НДС, налога с продаж, налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог, начисления пеней и штрафов приняты по неисследованным материалам и недостаточно обоснованы. Учитывая, что
нарушение процессуальных норм могло привести к принятию неправильного решения, кассационная инстанция считает принятые судебные акты подлежащими отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении арбитражному суду необходимо устранить допущенные нарушения, рассмотреть спор с учетом обстоятельств дела, действующего законодательства и указаний суда кассационной инстанции, а также разрешить вопрос о судебных расходах, в том числе по кассационной жалобе.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктами 2 и 3 части 1 статьи 287, пунктом 2 части 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 31.03.2005 Арбитражного суда Тюменской области и постановление апелляционной инстанции от 06.07.2005 по делу N А70-10610/25-04 в части отказа Голышмановскому лесхозу в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 11 по Тюменской области от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 в части привлечения к ответственности на основании пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление налоговых деклараций по налогу на пользователей автомобильных дорог и признании не подлежащим исполнению требования от 05.11.2004 N 294 об уплате налоговой санкции в части штрафов по данному налогу в сумме 24121,58 руб. отменить. Принять в этой части новое решение.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: “о признании недействительным“ является лишним.

Признать недействительным решение межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 11 по Тюменской области о признании недействительным от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ за непредставление декларации по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2001 и 2002 годы в виде штрафов в сумме 24121,58
руб. Признать не подлежащим исполнению требование от 05.11.2004 N 294 об уплате налоговой санкции в части штрафов в сумме 24121,58 руб. по коду бюджетной классификации 1400421.

В части признания недействительным решения межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 11 по Тюменской области от 29.10.2004 N 02-25/226/149дсп/6936 в части доначисления и предложения уплатить транспортный налог в сумме 47331 руб., пени по нему в сумме 10857,74 руб., а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ за неуплату транспортного налога и непредставление декларации по нему в виде штрафов в размере 9466,2 руб. и 61714,3 руб. соответственно, а также признания не подлежащими исполнению требования от 05.11.2004 N 7170 об уплате налога в части транспортного налога в сумме 47331 руб., пени по нему в сумме 10857,74 руб. и требования от 05.11.2004 N 294 об уплате налоговой санкции в части штрафов в сумме 71180,5 руб. по коду бюджетной классификации 1400421 судебные акты оставить без изменения.

В остальной части состоявшиеся судебные акты отменить и возвратить дело на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.