Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2006 по делу N А56-37100/2005 Военный суд правомерно исключил из базы, облагаемой НДФЛ, суммы компенсаций работникам стоимости проездных билетов на магнитной основе для проезда в метро, подтвердив факт приобретения билетов справками метрополитена и копиями проездных документов, поскольку ИФНС не представила доказательств, опровергающих осуществление судом названных расходов в целях выполнения работниками трудовых обязанностей, а НК РФ не предусмотрено представление в качестве первичных документов проездных билетов на магнитной основе.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 7 ноября 2006 года Дело N А56-37100/2005“

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Абакумовой И.Д., Корпусовой О.А., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу Казанцевой Н.В. (доверенность от 04.07.2005 N 0305/04736), от Ленинградского окружного военного суда Ломкова В.В. (доверенность от 29.09.2005), рассмотрев 31.10.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.03.2006 (судья Загараева Л.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2006 (судьи Протас Н.И., Будылева М.В., Петренко Т.И.)
по делу N А56-37100/2005,

УСТАНОВИЛ:

Ленинградский окружной военный суд (далее - ЛОВС, учреждение) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 06.05.2005 N 5180092.

Решением суда первой инстанции от 13.03.2006 требования ЛОВС частично удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 10.07.2006 решение от 13.03.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить обжалуемые судебные акты и принять по делу новое решение, за исключением эпизодов доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) с выплат в пользу адвокатов, а также налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) с выплат Богатыреву С.В. и Киликашвили М.А. и с дохода до 2000 руб., выплаченного Ивченко А.И.

Законность судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ЛОВС по вопросу исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ, а также уплаты ЕСН за 2002 - 2004 годы, о чем составлен акт от 22.04.2005 N 5180092.

По результатам проверки с учетом представленных заявителем возражений по акту налоговым органом вынесено решение от 06.05.2005 N 5180092 о привлечении ЛОВС к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания 4344 руб. 27 коп. штрафа за неуплату ЕСН на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 4167 руб. штрафа за неудержание и неперечисление НДФЛ на основании статьи 123 НК РФ, а также 1500 руб. штрафа за непредставление в установленный срок сведений о доходах физических лиц и расчетов авансовых
платежей по ЕСН на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ. Названным решением налогоплательщику доначислено 21721 руб. 37 коп. ЕСН, 44085 руб. НДФЛ и начислено 21951 руб. 42 коп. пеней.

ЛОВС не согласился с выводами Инспекции и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения от 06.05.2005 N 5180092 недействительным.

В соответствии со статьей 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со статьей 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В результате проверки Инспекция сделала вывод о наличии у ЛОВС статуса налогового агента при осуществлении выплат в пользу адвокатов, потерпевших, переводчиков и экспертов на основании судебных актов, вынесенных при рассмотрении уголовных дел, в связи с чем доначислила заявителю НДФЛ, пени и привлекла его к ответственности по статье 123 НК РФ.

В силу прямого указания, содержащегося в пункте 1 статьи 226 НК РФ, налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями. Именно эти организации названы налоговыми агентами, а следовательно, требования налогового органа о том, что ЛОВС должен
удерживать и вносить в бюджет НДФЛ с сумм выплат в пользу данных лиц, не соответствуют нормам налогового законодательства.

Необоснован и вывод Инспекции о наличии у ЛОВС статуса источника выплат и необходимости выполнения обязанностей налогового агента в отношении выплат, произведенных на основании судебных актов в пользу потерпевших, экспертов и переводчиков.

Согласно Инструкции о порядке и размерах возмещения расходов и выплаты вознаграждения лицам в связи с их вызовом в органы дознания, предварительного следствия, прокуратуру или в суд, утвержденной постановлением Совета Министров РСФСР от 14.07.90 N 245 (далее - Инструкция), свидетели, потерпевшие, законные представители потерпевших, эксперты, специалисты, переводчики и понятые, вызываемые к лицу, производящему дознание, следователю, в прокуратуру или в суд (кроме Конституционного Суда Российской Федерации и арбитражного суда) для дачи показаний, заключений по уголовным и гражданским делам, переводов, участия в производстве следственного действия и в судебном разбирательстве, имеют право на возмещение понесенных ими расходов по явке (стоимость проезда к месту вызова и обратно, расходы по найму жилого помещения, суточные).

В пункте 8 Инструкции указано, что свидетелям, потерпевшим, законным представителям потерпевших и понятым, не являющимся рабочими, колхозниками или служащими, за отвлечение их от работы или обычных занятий помимо расходов по явке (проезд, найм жилого помещения, суточные), выплачивается вознаграждение в размере суточных, установленных для служебных командировок.

В пункте 11 Инструкции указано, что суммы, предусмотренные этим нормативным актом, выплачиваются органом, производящим вызов по уголовным делам, - из средств, специально отпускаемых по смете на указанные цели, а по гражданским делам - из сумм, вносимых сторонами, кроме случаев, когда стороны освобождены от уплаты судебных расходов по делу; в этих случаях оплата
производится из средств, отпускаемых по смете.

Выплата вознаграждения свидетелям, потерпевшим и понятым за отвлечение их от работы или обычных занятий, экспертам, специалистам и переводчикам за выполненную ими работу, а также возмещение указанным лицам расходов по явке производятся по постановлению лица, производящего дознание, следователя, прокурора или по определению суда.

Так, переводчик, не являющийся сотрудником суда или следственного органа, может принимать участие в процессуальных действиях в одном из двух качеств: как физическое лицо, назначаемое в индивидуальном порядке к участию в проведении дознания и следствия, или как представитель юридического лица, участвующий в разбирательстве по делу в порядке исполнения служебного задания (часть 3 статьи 132 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации). И в первом, и во втором случае все процессуальные издержки, связанные с содействием переводчика расследованию преступления, относятся на счет федерального бюджета. При участии в процессе переводчика как частного лица все издержки компенсируются непосредственно ему, тогда как при исполнении им служебного задания от имени юридического лица - той организации, которая командировала его (единственным исключением из этого правила являются государственные организации, которым эта компенсация не положена, если они финансируются за счет средств федерального бюджета).

Кроме того, Инструкция дополнительно гарантирует переводчику сохранение среднего заработка за все рабочие дни по графику, установленному по месту постоянной работы. Однако эта норма проистекает из положений не уголовно-процессуального, а трудового законодательства (статья 170 Трудового кодекса Российской Федерации; далее - ТК РФ), согласно которому работодатель обязан освободить работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных обязанностей, а государственный орган - выплатить компенсацию в размере, установленном законом или иным нормативно-распорядительным актом.

Аналогичным
образом регулируется и привлечение к участию в деле эксперта.

Таким образом, поскольку в отношении потерпевших и свидетелей законодательством предусматриваются только компенсационные выплаты, которые и были выплачены ЛОВС, а в соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ они не подлежат налогообложению, то в отношении этих выплат потерпевшие и свидетели не являются плательщиками НДФЛ.

При таких обстоятельствах доначисление НДФЛ, пеней и привлечение ЛОВС к ответственности по эпизодам выплат в пользу потерпевших и свидетелей неправомерно.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Согласно статье 11 НК РФ “лица (лицо)“ - организации и (или) физические лица; “организации“ - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее - российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (далее - иностранные организации); а “источник выплаты доходов налогоплательщику“ - организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик получает доход.

В статьях 3 и 5 Федерального закона от 10.02.99 N 30-ФЗ “О финансировании судов Российской Федерации“ указано, что финансирование федеральных судов Российской Федерации, мировых судей, Судебного департамента при Верховном Суде Российской Федерации осуществляется ежемесячно равными долями в размере одной двенадцатой суммы, предусмотренной на их содержание федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год. Суды Российской Федерации самостоятельно распоряжаются средствами, выделенными на обеспечение их деятельности, в соответствии с
федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год и иными федеральными законами.

Из статьи 4 Федерального закона “О финансировании судов Российской Федерации“ следует, что федеральные суды самостоятельно распределяют полученные по предметным статьям суммы расходов по соответствующим подстатьям. Финансирование судов осуществляется в пределах расходов, утвержденных законом о федеральном бюджете, исходя из штатной численности судей на каждый текущий год. Согласно статье 32 Федерального закона “О военных судах Российской Федерации“ названный порядок распространяется на их финансирование, за исключением финансирования и обеспечения деятельности военных судов в военное время и при введении чрезвычайного положения.

В силу статьи 1 Федерального закона от 08.01.98 N 7-ФЗ “О Судебном департаменте при Верховном Суде Российской Федерации“ судебный департамент осуществляет организационное обеспечение деятельности верховных судов республик, краевых и областных судов, судов городов федерального значения, судов автономной области и автономных округов, районных, военных и специализированных судов, органов судейского сообщества, а также финансирование мировых судей. Возмещения судебных расходов по делам, рассматриваемым федеральными судами и мировыми судьями, относящимися на счет федерального бюджета, не уточнено в указанной статье.

Расходы на содержание судов общей юрисдикции, в том числе оплата судебных издержек (суммы, выплачиваемые потерпевшим, свидетелям, понятым, специалистам, переводчикам; оплата труда адвоката, участвующего в уголовном судопроизводстве в качестве защитника по назначению; оплата судебной экспертизы в экспертных учреждениях и др.), предусматриваются в расходах федерального бюджета на соответствующий финансовый год.

Учреждение, осуществляя выплаты на основании судебных актов, не является источником выплат для адвокатов, экспертов и переводчиков, поскольку данные средства поступают из федерального бюджета для оплаты судебных издержек через специально уполномоченный орган - Судебный департамент при Верховном Суде Российской Федерации.

Осуществляя названные выплаты,
ЛОВС выступает не в качестве юридического лица, а как орган судебной системы, выполняющий публично-правовые обязанности государства в рамках процессуального законодательства. Нормами главы 21 и 22 Налогового кодекса Российской Федерации публично-правовые организации не относятся к налогоплательщикам либо к налоговым агентам при осуществлении военным судом обязанностей, вмененных ему нормами процессуального законодательства (Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации, Гражданский процессуальный кодекс Российской Федерации и т.д.).

Следовательно, ЛОВС не является организацией, выплачивающей налогоплательщику доход, а значит, не обладает статусом налогового агента.

В то же время ЛОВС является источником выплат по отношению к своим сотрудникам, к лицам, привлекаемым к осуществлению работ по обеспечению деятельности его как юридического лица. В этом случае он обладает статусом налогового агента и на основании статьи 226 НК РФ обязан своевременно удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками, а согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Статьей 223 НК РФ установлено, что датой фактического получения налогоплательщиком дохода в целях исчисления налога на доходы физических лиц признается дата фактического получения им дохода, которая определяется как день:

- выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (при получении доходов в денежной форме);

- передачи доходов в натуральной форме (при получении доходов в натуральной форме);

- уплаты налогоплательщиком процентов по
полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг (при получении доходов в виде материальной выгоды).

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

В пункте 28 статьи 217 НК РФ указано, что не подлежат налогообложению доходы физических лиц, полученные налогоплательщиком за налоговый период в виде подарков от организаций и индивидуальных предпринимателей, стоимость которых не превышает 2000 рублей.

В Налоговом кодексе Российской Федерации не дано определения понятия “подарок“, в связи с чем в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ применяются институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 572 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

При этом в соответствии со статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Таким образом, деньги могут быть предметом дарения, а следовательно, при выдаче работникам подарков в виде денежных выплат эти суммы не подлежат налогообложению в соответствии с пунктом 28 статьи 217 НК РФ (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 08.07.2004 N 03-05-06/176).

Судом
установлено и материалами дела подтверждается, что работнику ЛОВС Ивченко А.И. были выделены 5000 руб. для приобретения подарка в связи с юбилеем другого работника суда.

Основанием для доначисления НДФЛ по названному эпизоду явилось то обстоятельство, что Ивченко А.И. не представил вместе с отчетом чек контрольно-кассовой машины, подтверждающий оплату подарка. Суды обеих инстанций отклонили данный довод, и кассационная инстанция с учетом пункта 28 статьи 217 НК РФ согласна с их выводами.

В кассационной жалобе заявитель указывает на занижение на 3000 руб. базы, облагаемой НДФЛ, то есть суммы, превышающей 2000 руб. (на которые одаряемый сотрудник имеет право на льготу), но данное правонарушение в ходе проверки ЛОВС не вменялось, а следовательно, находится за пределами предмета данного спора и не подлежит оценке судом кассационной инстанции.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что ЛОВС компенсировал ряду своих работников стоимость месячных проездных билетов на магнитной основе для проезда в метро на основании справок Санкт-Петербургского государственного унитарного предприятия “Петербургский метрополитен“, а также копий проездных документов, признав их документами, подтверждающими факт приобретения этих билетов.

Согласно статье 41 НК РФ доход - экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 “Налог на доходы физических лиц“ Налогового кодекса Российской Федерации.

Суммы возмещения организацией проезда работников не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) работника и, соответственно, являться объектом обложения НДФЛ только при условии, что транспортные расходы осуществляются непосредственно в целях выполнения работником трудовых обязанностей.

Названные условия Инспекцией не установлены, а нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривается представления в качестве первичного документа проездных билетов на магнитной основе, а следовательно, оснований для отмены судебных актов в этой части не имеется.

При проверке налоговым органом также установлено, что в объекты обложения ЕСН Учреждением не включены суммы компенсаций, выплаченных экспертам и переводчикам на основании определений суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ облагаемая ЕСН база организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ и начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

В налоговом кодексе Российской Федерации не дано определение понятия “компенсационные выплаты“, связанные с выполнением трудовых обязанностей. Поэтому в соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

В Трудовом кодексе Российской Федерации выделяются два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 ТК РФ, под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 ТК РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

По смыслу абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН компенсации, предусмотренные статьей 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда.

С учетом изложенного следует признать, что суммы, выплачиваемые ЛОВС экспертам и переводчикам на основании определения суда за счет средств федерального бюджета, не являются выплатами, осуществляемыми работодателем по трудовым договорам, поскольку они не связаны с выполнением работником трудовых обязанностей, а поэтому ЕСН не облагаются.

При таких обстоятельствах у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции по этому эпизоду.

При рассмотрении данного дела кассационная коллегия исходит из того, что оценка доказательств относится к компетенции судов первой и апелляционной инстанций. В данном случае суды первой и апелляционной инстанций оценили имеющиеся в деле доказательства с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем у кассационной коллегии отсутствуют основания для переоценки.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.03.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2006 по делу N А56-37100/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

ДМИТРИЕВ В.В.

Судьи

АБАКУМОВА И.Д.

КОРПУСОВА О.А.