Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2007, 30.05.2007 N 09АП-6292/2007-АК по делу N А40-78506/06-4-362 Если документы, обосновывающие применение налоговой ставки по НДС 0 процентов, налогоплательщиком не собраны, операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, подлежат включению в декларацию по ставке 0 процентов за соответствующий налоговый период и налогообложению по налоговым ставкам 10 или 18 процентов. При этом налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса РФ.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

по проверке законности и обоснованности решений

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

23 мая 2007 г. Дело N 09АП-6292/2007-АК30 мая 2007 г. “

(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 23.05.2007.

Полный текст постановления изготовлен 30.05.2007.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи С., судей Н.Р., М., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи П., при участии представителей заявителя: К.Н. по доверенности от 28.02.2007 N 12-64, Ч. по доверенности от 14.02.2007 N 12-58; представителей заинтересованного лица: С. по доверенности от 27.11.2006 N 58-07/16493; К.С. по доверенности 05.09.2006 N 58-07/12053, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО “Ростелеком“ на решение от 15.03.2007 по делу
N А40-78506/06-4-362 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Н.С., по заявлению ОАО “Ростелеком“ к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о признании недействительными решений от 17.11.2006 N 16-91 и N 16-92; от 11.01.2007 N 7/16-3 и N 4/16-4,

УСТАНОВИЛ:

ОАО “Ростелеком“ (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 17.11.2006 N 16-91 и N 16-92; от 11.01.2007 N 7/16-3 и N 4/16-4.

Арбитражным судом города Москвы принято решение от 15.03.2007 об отказе обществу в удовлетворении заявления о признании недействительными указанных решений инспекции.

Не согласившись с принятым решением, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда как принятое с неправильным применением норм материального и процессуального права при несоответствии изложенных выводов обстоятельствам дела, вынести новое решение об удовлетворении требований в полном объеме. При этом указывает, что в инспекцию были представлены все необходимые документы, предусмотренные пп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ, отвечающие требованиям налогового законодательства, предъявляемым к налогоплательщику, претендующему на применение налоговой ставки НДС 0 процентов. Статья 165 Налогового кодекса Российской Федерации не должна применяться в данном случае, а при наличии неясностей и сомнений нормы законодательства трактуются в пользу налогоплательщика. Также не основан на законе отказ в праве заявителя на освобождение от налогообложения НДС при реализации лома и отходов черных и цветных металлов, образовавшихся в ходе собственного производства, поскольку лицензия в данном случае не нужна, налоговый орган ее не требовал.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган
просит оставить апелляционную жалобу без удовлетворения по доводам, аналогичным доводам оспариваемых решений.

В судебном заседании Девятого арбитражного апелляционного суда представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы. Представители заинтересованного лица возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по изложенным в отзыве доводам.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, считает, что оснований для отмены или изменения решения суда не имеется.

Из материалов дела следует, что заявитель 21.08.2006 в порядке пп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ представил в налоговый орган отдельную декларацию по НДС по налоговой ставке 0% за июль 2006 г., к которой был приложен пакет документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки 0%. В декларации в разделе 2 “Расчет суммы налога по операциям при реализации товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждено“ по коду операции 1010412 отражена реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, в размере 3165400 руб., а также общая сумма налога, принимаемая к вычету, в размере 311283 руб., из которых:

- 306435 руб. - сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг), уплаченная при ввозе товаров на территорию РФ, уплаченная покупателем - налоговым агентом при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0%
по которым подтверждена;

- 4848 руб. - сумма налога, ранее исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым подтверждена (т. 1 л.д. 26 - 45).

Одновременно налогоплательщиком была подана налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за июль 2006 г., в разделе 4 которой “Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения, операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ“, по коду операции 1010274 (пп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ) отражена реализация лома и отходов черных и цветных металлов на сумму 195348 руб. (т. 1 л.д. 24 - 25).

По результатам камеральной налоговой проверки деклараций и документов приняты оспариваемые решения от 17.11.2006:

- N 16-91, которым налогоплательщику отказано в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) в июле 2006 г. на сумму 3165400 руб. (п. 1 резолютивной части); отказано в возмещении из бюджета НДС за июль 2006 г. в сумме 311283 руб. (п. 2 резолютивной части); предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский учет (п. 3 резолютивной части) (т. 1 л.д. 92 - 95);

- N 16-92, которым отказано в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 1 резолютивной части); доначислена сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет по налоговой декларации за июль 2006 г. в размере 293652 руб. (п. 2 резолютивной части), предложено уплатить указанную сумму НДС (п. 3 резолютивной части) (т. 1 л.д. 96 -
101).

Общество представило 13.11.2006 в налоговый орган уточненную отдельную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов и уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за июль 2006 г. (т. 2 л.д. 31 - 35).

Превышение суммы реализации в сравнении с первичной декларацией по налоговой ставке 0 процентов составило 114059 руб., а превышение суммы налоговых вычетов - 59063 руб.

Налоговым органом 11.11.2007 по результатам проверки уточненных деклараций приняты оспариваемые решения:

- N 7/16-3, которым налогоплательщику отказано в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) в июле 2006 г. по уточненной налоговой декларации на сумму 114059 руб. (п. 1 резолютивной части); отказано в возмещении из бюджета НДС за июль 2006 г. по уточненной налоговой декларации в сумме 59063 руб. (п. 2 резолютивной части); предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский учет (п. 3 резолютивной части) (т. 2 л.д. 45 - 48);

- N 4/16-4, которым отказано в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации (п. 1 резолютивной части); уменьшена сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет по налоговой декларации за июль 2006 г. на сумму 38532 руб. (п. 2 резолютивной части), предложено уплатить сумму НДС в размере 6640 руб. (п. 3 резолютивной части) (т. 2 л.д. 49 - 51).

Основанием для вынесения данных решений явилось непредставление налогоплательщиком полного пакета документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0% и неподтверждение права на освобождение от налогообложения НДС при реализации лома и отходов черных и цветных металлов, образующихся в процессе осуществления основной деятельности заявителя (т.
2 л.д. 10 - 14, 59 - 68).

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

Реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг), указанных в данном подпункте, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении дипломатических и приравненных к ним представительств РФ, дипломатического и административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей), либо если такая норма предусмотрена в международном договоре РФ. Перечень иностранных государств, в отношении представительств которых применяются нормы настоящего подпункта, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Министерством финансов Российской Федерации. Порядок применения настоящего подпункта устанавливается Правительством Российской Федерации.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: Постановление Правительства РФ N 1033 имеет дату 30.12.2000, а не 30.11.2000.

Постановлением Правительства РФ от 30.11.2000 N 1033 “О применении нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей“ утверждены Правила применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) данной категории потребителей.

Пункт 1 Правил определяет порядок применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость в данном случае.

В соответствии с п. 4 Правил организации,
реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, выставляют иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам счета-фактуры с указанием нулевой налоговой ставки. Указанные счета-фактуры с пометкой “Для дипломатических нужд“ выставляются при наличии:

- договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости;

- официального письма дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации или фамилии, имени, отчества и места жительства индивидуального предпринимателя, реализующих товары (работы, услуги), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

Из пункта 5 Правил следует, что для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки организации представляют в налоговые органы документы (их копии, заверенные в установленном порядке), указанные в пункте 4 Правил, а также:

- заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическим или приравненным к нему представительством денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг);

- счет-фактуру (копию счета-фактуры, заверенную в установленном порядке), выписанный дипломатическому или приравненному к нему представительству, в котором указано, что товар (работа, услуга) был реализован с применением нулевой налоговой ставки.

Налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, производят налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, в порядке, определяемом п. 4 ст. 176 НК РФ.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налогоплательщиком в инспекцию представлен пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, за исключением копий платежных документов, подтверждающих фактическое перечисление заявителю денежных средств в оплату
соответствующих товаров (работ, услуг) (т. 1 л.д. 32, т. 2 л.д. 36).

Инспекцией 17.10.2006 (по первичной декларации) и 24.11.2006 (по уточненной налоговой декларации) выставлены требования о представлении документов N 58-16-12/1/14258 и N 58-16-12/1/16446, которыми налогоплательщику предлагалось представить заверенные должным образом копии платежно-расчетных документов, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическими или приравненными к ним представительствами денежных средств в оплату оказанных им в июле 2006 г. услуг (т. 1 л.д. 83 - 84, т. 2 л.д. 40 - 41).

В ответ на требования налогового органа заявитель указанные документы не представил, пояснив это отсутствием обязанности их представления (т. 1 л.д. 85 - 86, т. 2 л.д. 42 - 43).

Заявитель обосновывает свою позицию тем, что по смыслу п. 5 Правил он обязан представлять в инспекцию копии платежных документов, подтверждающих фактически: перечисление дипломатическим или приравненным к ним представительствам денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг). Поскольку такие услуги иностранными дипломатическими представительствами заявителю не представлялись, то у него отсутствует обязанность представлять копии платежных документов в составе пакета документов для подтверждения обоснованности применении нулевой налоговой ставки.

Судом первой инстанции обоснованно не принят указанный довод заявителя.

Обязанности заявителя предоставить услуги связи в соответствии с договором корреспондирует обязанность контрагента (дипломатического или приравненного к нему представительства) по оплате оказанных услуг, в связи с чем пунктом 5 Правил не может быть предусмотрена никакая иная обязанность по предоставлению доказательств перечисления денежных средств, кроме обязанности подтверждения налогоплательщиком получения оплаты за оказанные дипломатическим или приравненным к ним представительствам услуги связи. Исходя из смысла пункта 5 Правил, обязанность представления документов для подтверждения права на применение ставки 0 процентов по НДС
возложена на организации, оказывающие услуги представительствам. Заявителем оказаны такие услуги. Поэтому представлением соответствующих документов заявитель обязан подтвердить свое право на применение ставки 0 процентов по указанной реализации.

Анализ пункта 5 Правил в системной связи со ст. 165 НК РФ, определяющей порядок подтверждения права на применение нулевой налоговой ставки при экспорте товара, позволяет прийти к выводу, что обязательным условием подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов является представление налогоплательщиком выписки банка, подтверждающей фактическое поступление выручки от иностранного покупателя экспортного товара на счет налогоплательщика в российском банке. Обязанность заявителя представить в составе пакета документов копии платежно-расчетных документов, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическими или приравненными к ним представительствами денежных средств в оплату оказанных им услуг связи имеет ту же природу, что и подтверждение получения экспортной выручки.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии противоречий или неопределенности в п. 5 Правил и отсутствии оснований для применения к данной ситуации положений п. 7 ст. 3 НК РФ.

Иностранные дипломатические и приравниваемые к ним представительства в силу своего статуса и функций не вправе реализовывать какие-либо товары, работы или услуги, оплачиваемые сторонними организациями. Особый статус дипломатического представительства закреплен в Венской конвенции о дипломатических отношениях от 18.04.1961.

Если документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, налогоплательщиком не собраны, операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат включению в декларацию по ставке 0 процентов за соответствующий налоговый период и налогообложению по налоговым ставкам, соответственно, 10 или 18 процентов. При этом налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса (включая вычеты сумм налога, исчисленных им
с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной до 01.01.2006 в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), в порядке и на условиях, предусмотренных главой 21 Кодекса).

Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат включению в декларацию по ставке 0 процентов за год налоговый период, в котором собран полный пакет документов. Уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных положениями статьи 176 Кодекса.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно указано, что заявителем не представлен в полном объеме пакет документов в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации в июле 2006 г. по первичной и уточненной налоговым декларациям. В случае отсутствия у налогоплательщика на момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% при реализации услуг, операции подлежали налогообложению по ставке 18%. Поэтому налогоплательщику правомерно отказано в подтверждении обоснованности применения ставки НДС 0 процентов за указанный налоговый период.

Налоговые вычеты в сумме 311283 руб. предоставлены заявителю по решению N 16-92 от 17.11.2006 и в сумме 59063 руб. по решению N 16-4 от 11.01.2007.

Как установлено в ходе проверки, заявитель производил реализацию собственного лома черных и цветных металлов. Данная реализация в сумме 195348 руб. отражена в разделе 4 первичной налоговой декларации по НДС по коду 1010274 как операция, не подлежащая налогообложению (освобождаемая от налогообложения).

Согласно пп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ, с 01.01.2006 не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация лома и отходов черных и цветных металлов.

Статьей 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ “Об отходах производства и потребления“ определяется, что лом и отходы цветных и (или) черных металлов - это пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, а также неисправимый брак, возникший в процессе производства указанных изделий.

В соответствии с п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщика, осуществляющего эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пп. 81 и 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности“ лицензированию подлежат заготовка, переработка и реализация лома цветных и черных металлов.

Постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 N 369 утверждены Правила обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения, п. 5 которых установлено, что на объектах по приему лома и отходов черных металлов должна находиться и предъявляться по требованию контролирующих органов лицензия, полученная в соответствии с Положением о лицензировании деятельности по заготовке, переработке и реализации лома черных металлов. Постановлением Правительства РФ от 23.07.2002 N 553 утверждено Положение о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома черных металлов, пунктом 2 которого установлено, что его действие не распространяется на реализацию лома черных металлов, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства, оптовую торговлю ломом черных металлов без его хранения и (или) переработки, а также без передачи этого лома на хранение и (или) переработку третьим лицам.

Аналогичные положения установлены Постановлениями Правительства РФ от 11.05.2001 N 370 и от 23.07.2002 N 552 в отношении лома цветных металлов.

Таким образом, по смыслу приведенных положений ст. 149 НК РФ указанная льгота применяется в отношении организаций, для осуществления которыми реализации лома и отхода черных и цветных металлов законом предусмотрено наличие лицензии. Поскольку реализация лома черных металлов, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства, не требует наличия лицензии, эта деятельность не относится к числу операций, освобождаемых от налогообложения.

В период проведения камеральной проверки 17.10.2006 обществу выставлялось требование N 58-16-12/1/14257 с предложением представить документы, подтверждающие право на налоговую льготу, в том числе по коду 1010274, на сумму 195348 руб. (т. 1 л.д. 47). Среди представленных документов лицензия на заготовку, переработку и реализацию металлолома представлена не была. Отсутствие лицензии подтверждено в судебном заседании представителем заявителя.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что у заявителя отсутствует право на применение налоговой льготы, установленной пп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ, поэтому выручка от реализации металлолома является прочей реализацией и подлежит обложению НДС по ставке 18%. Инспекцией правомерно доначислен НДС по данному основанию в сумме 35163 руб.

Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка. Решение суда законно и обоснованно.

Доводы заявителя не могут служить основанием для отмены принятого судом решения.

Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права судом апелляционной инстанции не установлено.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 05.03.2007 по делу N А40-78506/06-4-362 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.