Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2007 по делу N А21-4335/2006 Оплата проводимого по инициативе предприятия обучения работника не образует его личного дохода, не подлежит налогообложению и не порождает обязанность работодателя исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ. Выплачиваемые за счет средств фонда специального назначения вознаграждения работникам не признаются в силу статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН, если указанные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 9 февраля 2007 г. по делу N А21-4335/2006

Резолютивная часть постановления объявлена 05 февраля 2007 года

Постановление изготовлено в полном объеме 09 февраля 2007 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Шестаковой М.А.

судей Лопато И.Б., Савицкой И.Г.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Белячковой Н.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-46/2007) МИ ФНС РФ N 9 по г. Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.11.2006 года по делу N А21-4335/2006 (судья Шкутко О.Н.), принятое

по заявлению ФГУП “Калининградгазификация“

к Межрайонной инспекции ФНС России N 9 по Калининграду

3-е лицо Межрайонная инспекция ФНС России N 4 по Калининградской области

о признании решения
недействительным

при участии:

от заявителя: не явился, извещен - уведомление N 38691

от ответчика: не явился, извещен - уведомление N 38692

от 3-го лица: не явился, извещен - уведомление N 38693

установил:

в Арбитражный суд Калининградской области обратилось ФГУП “Калининградгазификация“ о признании частично недействительными Решений от 04.05.06 г. N 641/4173710 и от 26.05.06 г. N 642/4271326 МИ ФНС РФ N 9 по г. Калининграду.

Решением Арбитражного суда Калининградской области от 07.11.2006 г. по делу N А21-4335/2006 требования ФГУП “Калининградгазификация“ (с учетом уточненных требований) о признании недействительным решения N 641/4173710 от 04.05.06 г. удовлетворены в части указания о неправомерном неисчислении, не удержании и неперечислении налога на доходы физических лиц за 2002 г. в сумме 1 158 руб., за 2003 г. в сумме 1 733 руб., за 2004 г. в сумме 1 547 руб., за 11 месяцев 2005 г. в сумме 941 руб.; в части взыскания с ФГУП “Калининградгазификация“ штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 844,20 руб., в части неправомерного неисчисления, неудержания и неперечисления налога на доходы физических лиц за 2004 г. в сумме 1 193 руб., взыскании с ФГУП “Калининградгазификация“ штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 238,6 руб.

Признано недействительным и решение инспекции N 642/4271326 от 26.05.2006 г. в части взыскания единого социального налога за 2003 г. в сумме 51777 рублей, за 2004 г. в сумме 41 316,57 руб., пени в соответствующей части и штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 18 618,71 руб.

МИ ФНС России N 9 по г. Калининграду не согласившись с решением суда Калининградской области от 07.11.06 г. направила апелляционную жалобу,
в которой указывает о том, что судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, неверно применены нормы материального права, в связи со следующим.

Суд самостоятельно сделал вывод о том, что за неисчисление, неудержание и неперечисление налога на доходы за 2004 г. в сумме оплаты предприятием за обучение Мендель М.С. предприятие неправомерно привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, так как в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению расходы, связанные с повышением профессионального уровня работников.

В рассматриваемой ситуации Мендель М.С. получала первоначальное высшее образование. В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 211 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата организациями обучения за налогоплательщика в его интересах.

Частью 8 п. 3 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что к доходам, не подлежащим налогообложению, относятся компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников.

Как следует из содержания заключенного договора от 22.03.2002 г. N 87 между предприятием, высшим учебным заведением - Калининградским государственным техническим университетом, предприятие обязуется оплатить институту целевую подготовку специалиста “бухгалтерского учета и аудита“.

Кроме того, предприятие в исковом заявлении не оспаривало тот факт, что инициатором обучения являлась Мендель М.С., а ссылалось лишь на то, что не имело возможности удержать НДФЛ и перечислить его.

По
эпизоду исчисления ЕСН с суммы оплаты руководителю за результаты финансово-хозяйственной деятельности, инспекция указала, что в нарушение п. 1 статьи 237 НК РФ организацией не включена в налоговую базу для исчисления единого социального налога оплата вознаграждения руководителю за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия. В результате данного нарушения установлено занижение налоговой базы за 2003 г. в размере 784 282,00 руб., за 2004 г. в размере 876 899,00 руб.

Факт нарушения подтверждается Контрактом о найме руководителя N 1477 от 25.08.1999 г., расчетами вознаграждения генеральному директору ФГУП “Калининградгазификация“ за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия, приказом N 266к от 11.06.1997 г., расчетными листками и индивидуальными карточками Хлиманкова В.П.

В соответствии с п. 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы в которой осуществляются данные выплаты.

При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 2 указанной статьи НК РФ к таким расходам отнесены начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и
иные подобные показатели.

Пунктом 3 ст. 255 НК РФ к указанным выше расходам отнесены начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Инспекцией также представлены пояснения в апелляционной жалобе по эпизоду исчисления ЕСН с оплаты дополнительных отпусков.

Указано, что организация в 2002 г. и 2003 г. не применяла регрессивную шкалу налогообложения. В нарушение статей 236, 237 НК РФ, пункта 7 статьи 255, статьи 270 НК РФ не включены в налоговую базу по ЕСН плата за дополнительные отпуска за ненормируемый рабочий день, для работников с вредными условиями труда.

Предприятие против доводов апелляционной жалобы возражало, по основаниям, изложенным в заявлении в суд (с уточнениями), представив отзыв, в том числе указало о необоснованности доводов жалобы по эпизоду с дополнительными отпусками, отпускам работникам с вредными условиями труда, поскольку по ним общество от своих требований отказалось.

Выслушав в судебном заседании пояснения представителя заявителя, изучив материалы дела, доводы жалобы, апелляционный суд не находит достаточных оснований для отмены или изменения решения суда.

Как видно из представленных материалов, Межрайонной ИФНС России N 9 по г. Калининграду была проведена выездная налоговая проверка ФГУП по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты перечисления в бюджет налога на доходы за период с 01.01.2002 г. по 30.11.2005 г., достоверности представления сведений о доходах физических лиц за 2002 - 2004 г., правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты единого социального налога за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2004 г. и налогового вычета в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование
за 2002 - 2004 г., своевременности и достоверности представления отчетности по единому социальному налогу за 2002 - 2004 г.

Решением о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.05.2006 N 641/4173710 ФГУП “Калининградгазификация“ привлечено к налоговой ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц за 2003 - 2005 г., подлежащего удержанию и перечислению (п. 1.1 резолютивной части решения).

Решением о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.05.2006 N 642/4271326 ФГУП “Калининградгазификация“ привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН за 2003 - 2004 г. в виде штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога в размере 21414,76 руб.

Не согласившись частично с решениями инспекции, предприятие обжаловало их в судебном порядке.

Суд первой инстанции, оценив доводы общества, вынес правомерное решение, исходя из следующего.

По эпизоду необоснованного, по мнению инспекции, невключения в налогооблагаемую базу физическому лицу стоимости обучения бухгалтера Мендель, а также привлечения, в связи с этим, предприятия к ответственности по ст. 123 НК РФ, суд руководствуется следующим.

В соответствии с пп. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц выплаты на повышение профессионального уровня работников.

В соответствии со статьей 196 Трудового кодекса Российской Федерации необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.

Работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования.

Таким образом, критерием включения или невключения
расходов на обучение в доход физического лица является инициатива и цель получения образования.

Стоимость подготовки сотрудников не может рассматриваться как доход сотрудников, если обучение производилось по инициативе работодателя с целью более эффективного выполнения им своих обязанностей.

Судом установлено, что между предприятием и Калининградским государственным техническим университетом, имеющим лицензию N 24Г-0372 на право ведения образовательной деятельности в сфере профессионального образования, был заключен договор от 22.03.2002 года N 87 на целевую подготовку Мендель М.С. по специальности “бухгалтерский учет и аудит“.

На момент заключения договора на обучение Менцель М.С. занимала должность кассира-бухгалтера.

Во исполнение указанного договора предприятие платежным поручением от 6.12.2004 года N 4929 оплатило счет от 03.12.2004 года N 516 на 14950 руб. за обучение Менцель М.С.

Оплата обучения Менцель М.С., проводимого, исходя из смысла договора, по инициативе предприятия, с целью более эффективного выполнения ею своих трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения, не образует личного дохода работника и не подлежит налогообложению и не порождает обязанность предприятия исчислять, удерживать и перечислять в соответствующий бюджет налог на доходы физических лиц.

Нельзя согласиться с доводами жалобы и по эпизоду исчисления ЕСН с суммы вознаграждения руководителю за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Исходя из статей 236 и 237 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения ЕСН для организаций и индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Согласно ст. 236 п. 3 НК РФ не
подлежат налогообложению указанные выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

В целях налогообложения прибыли, согласно п. 22 ст. 270 НК РФ расходы в виде премий и вознаграждений, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения, не участвуют в формировании налоговой базы.

Согласно п. 2 ст. 16 Федерального закона N 161-ФЗ “О государственных и муниципальных унитарных предприятиях“, унитарное предприятие за счет чистой прибыли создает фонды в соответствии с их перечнем и в порядке, которые предусмотрены уставом унитарного предприятия.

Средства, зачисленные в такие фонды, могут быть использованы унитарным предприятием на цели, определенные федеральными законами, иными нормативными правовыми актами и уставом унитарного предприятия.

Оплата труда руководителей ФГУП регулируется также Положением об условиях оплаты труда руководителей государственных предприятий при заключении с ними трудовых договоров (контрактов), утвержденным Постановлением Правительства РФ от 21.03.1994 N 210, применяемым с учетом Письма Минтруда России от 28.04.1994 N 727-РБ.

Согласно п. 2 названного Положения, оплата труда руководителей государственных предприятий состоит из должностного оклада и вознаграждения за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

В п. 4 Положения указано, что вознаграждение за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия выплачивается руководителю за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, за вычетом средств, направленных на потребление.

В рассматриваемой ситуации за счет прибыли, остающейся в распоряжении ФГУП, создан фонд специального назначения, из средств которого выплачивалось указанное вознаграждение.

Таким образом, суммы выплат, произведенные за счет средств фонда специального назначения, не участвуют в формировании финансового результата деятельности организации, т.е. не образуют расходы для целей налогообложения прибыли.

ФГУП “Калининградгазификация“ предоставило все документы, подтверждающие выплату вознаграждения руководителю по итогам года
из фонда специального назначения (фонд материального поощрения), что по существу не оспаривалось налоговым органом.

Ответчик в своей апелляционной жалобе также оспаривает решение арбитражного суда в отношении невключения в налоговую базу по ЕСН оплаты дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день и дополнительных отпусков работникам с вредными условиями труда.

Эти эпизоды не были предметом рассмотрения суда и не отражены в обжалуемом решении, так как в этой части ФГУП “Калининградгазификация“ уточнило свои исковые требования.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.11.2006 года по делу N А21-4335/2006 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

ШЕСТАКОВА М.А.

Судьи

ЛОПАТО И.Б.

САВИЦКАЯ И.Г.