Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2008 N 09АП-13458/2008-АК по делу N А40-34577/07-35-224 Требования о признании незаконным решения налогового органа в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пеней и штрафов удовлетворены, поскольку налоговый орган не представил доказательств недобросовестности налогоплательщика.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 8 декабря 2008 г. N 09АП-13458/2008-АК

Дело N А40-34577/07-35-224

Резолютивная часть постановления объявлена 02.12.2008 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08.12.2008 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.

судей: Кораблевой М.С., Крекотнева С.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7, ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.09.2008 г.

по делу N А40-34577/07-35-224, принятое судьей Панфиловой Г.Е.

по иску (заявлению) ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

третьи лица: ООО “Сфера“, ОАО “Ростелеком“

о признании частично недействительными решения, требования.

при участии в
судебном заседании:

от истца (заявителя): Лукашева С.А. по доверенности от 22.01.2008 N 735 п/д-08; Баскова Е.В. по доверенности от 03.09.2007 N 656 п/д-07;

от ответчика (заинтересованного лица): Мясов Т.В. по доверенности от 31.03.2008 N 58-07/5983, Стручкова Т.С. по доверенности от 27.10.2008 N 58-05/21454, Те Е.А. по доверенности от 31.03.2008 N 58-07/5984;

от третьих лиц: от ООО “Сфера“ не явился, извещен, ОАО “Ростелеком“ - Комарова Н.В. по доверенности от 28.02.2007 N 12-64;

установил:

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании незаконным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19 апреля 2007 года N 9 “О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения“ в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пеней и штрафов, по правонарушениям, предусмотренным пунктами описательной части решения: 1 - 8, 10, 11, 13, 14, 16, 17, 22, 23, пункты 1, 2 и 3 резолютивной части решения в оспариваемой части, а также о признании недействительным требования Инспекции об уплате налога N 119 от 14 мая 2007 года в части, соответствующей оспариваемому решению N 9 от 19 апреля 2007 года.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, судом привлечены ООО “Сфера“, ОАО “Ростелеком“.

Решением суда от 01.09.2008 г. требования ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции от 19 апреля 2007 г. N 9 в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пени и штрафов, по правонарушениям, предусмотренным пунктами описательной части: 1 - 8, 10, 11, 13, 14, 16, 17, пунктами резолютивной части: 1, 2 и 3 решения. Признано недействительным требование
Инспекции об уплате налога N 119 от 14 мая 2007 г. в части, соответствующей обжалуемому решению N 9 от 19 апреля 2007 года. В удовлетворении остальной части заявления ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ отказано.

Удовлетворяя заявление в части, суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.

Отказывая в удовлетворении части заявления, суд исходил из того, что правовая позиция инспекции является законной.

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 не согласились с решением суда и подали апелляционные жалобы.

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ в своей жалобе просит отменить решение суда в части отказа ввиду неправильного применения судом норм материального права, удовлетворить заявление полностью.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в своей жалобе просит отменить решение суда в удовлетворенной части ввиду нарушения судом норм материального права, в удовлетворении требований ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ отказать, утверждая о законности решения от 19 апреля 2007 года N 9.

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 представили отзывы на апелляционные жалобы, в которых возражают против доводов соответствующей жалобы.

Третье лицо - ОАО “Ростелеком“ представило письменные пояснения по делу, в которых поддерживает правовую позицию ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“.

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ представило письменное заявление о частичном отказе от исковых требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ представило письменные пояснения по своей апелляционной жалобе, в которых указывает, что у налогоплательщика не было правовых оснований по включению произведенных выплат в пользу членов Совета Директоров в состав расходов по налогу на прибыль, в связи с
чем общество правомерно не начислило ЕСН на указанные выплаты.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 также представила письменные пояснения по своей апелляционной жалобе, в которых ссылается на законность оспариваемого решения от 19 апреля 2007 года N 9 в части пунктов 13, 14.

ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ представило письменные пояснения по пункту 5 апелляционной жалобы налогового органа (включение в состав расходов проверяемого периода затрат, относящихся к предшествующим налоговым периодам (пункты 13, 14 оспариваемого решения инспекции).

Рассмотрев дело в отсутствие третьего лица - ООО “Сфера“, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в порядке статей 123, 156, 266, 268 и 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей заявителя, заинтересованного лица, третьего лица - ОАО “Ростелеком“, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит изменению в связи с неправильным применением судом норм материального права (пункт 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При исследовании обстоятельств дела установлено, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки ЗАО “ТЕЛМОС“ (впоследствии реорганизовано в ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 года инспекцией составлен акт проверки N 7 от 23.03.2007 г. и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 19 апреля 2007 года N 9 “О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения“, которым заявителю доначислены недоимки по налогам, соответствующие пени и налоговые санкции.

На основании указанного решения инспекцией выставлено требование N 119 от 14 мая 2007 года, которым налогоплательщику предложено уплатить доначисленные недоимки по налогам, соответствующие пени и налоговые
санкции в размерах, соответствующих оспариваемому решению.

В суде апелляционной инстанции ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ заявлено ходатайство о частичном отказе от заявленных требований о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19 апреля 2007 года N 9 по пункту 7 описательной части решения в части доначисления налога на прибыль в размере 102 378 руб. 97 коп. за период с 1 сентября по 31 декабря 2005 г., соответствующих пени и штрафа, а также требования об уплате налога от 14.05.2007 г. N 119 в соответствующей части.

В соответствии с частью 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

Учитывая, что отказ ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ от части заявленных требований не противоречит закону и не нарушает права других лиц, апелляционный суд принимает отказ ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ от заявленных требований в указанной части.

Таким образом, решение суда в части признания недействительными решения Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19.04.2007 г. N 9 по пункту 7 описательной части решения в части доначисления налога на прибыль в размере 102 378 руб. 97 коп. за период с 1 сентября по 31 декабря 2005 г., соответствующих пени и штрафа и требования об уплате налога N 119 от 14.05.2007 г. в соответствующей части подлежит отмене, а производство по делу в указанной части - прекращению в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Пунктами 22
и 23 оспариваемого решения Инспекцией установлен факт неуплаты заявителем ЕСН в связи с тем, что с вознаграждения за исполнение управленческих функций ЕСН начисляется в соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Признавая решение налогового органа в указанной части законным, суд первой инстанции руководствовался нормами статей 236, 237 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 103 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ “Об акционерных обществах“, и пришел к следующим выводам.

Выплату вознаграждения членам совета директоров общества Закон связывает с выполнением ими управленческих функций, такая деятельность подпадает под объект налогообложения, предусмотренный частью 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

При этом, согласно подпункту 18 пункта 1 статьи 264, подпункту 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на управление организацией и на приобретение услуг по управлению организацией, а также иные обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией, относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

По данному эпизоду суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, по следующим основаниям.

Пунктом 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса, указанные в п. 1 ст.
236 Кодекса вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщика такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде, т.е. при определении объекта налогообложения по ЕСН нормы п. 1 ст. 236 Кодекса применяются с учетом положений п. 3 этой же статьи.

Таким образом, выплаченные налогоплательщиком вознаграждения членам совета директоров не признаются объектом налогообложения ЕСН в случае, если данные выплаты действующим законодательством не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.03.2007 г. N 13342/06.

Как указано в п. 3 Информационного письма ВАС Российской Федерации от 14.03.2006 г. N 106, норма, установленная п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливает, что при наличии соответствующих норм в главе 25 Кодекса “Налог на прибыль организаций“ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по ЕСН.

Следовательно, если в главе 25 Кодекса отсутствуют нормы, позволяющие налогоплательщику уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на определенный вид расходов (в данном случае на сумму выплат членам совета директоров), то такие расходы исключаются из налоговой базы по ЕСН.

Согласно п. 1 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм, начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

В силу п. 21 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (не уменьшают налоговую базу) расходы на любые виды
вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Кроме того, в соответствии с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации от 02.02.2006 г. N 03-05-02-04/7, вознаграждение членам совета директоров за управленческие функции не может являться предметом трудового или гражданско-правового договоров между организацией и членами совета директоров, так как совет директоров является вышестоящей инстанцией по отношению к генеральному директору организации. Как правило, вознаграждение членам совета директоров выплачивается по решению учредителей, участников или основных акционеров организации, которые их и назначают. Поэтому такое вознаграждение не является оплатой работ или услуг. Следовательно, вознаграждение членам совета директоров не признается объектом налогообложения единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Аналогичные разъяснения даны Минфином РФ в Письмах от 13.07.2006 г. N 03-05-02-04/106, от 22.06.2006 г. N 03-05-02-04/85, от 02.03.2006 г. N 03-03-04/1/166.

Согласно Письму Минфина Российской Федерации от 28.05.2007 г. N 03-04-07-02/16, в компетенцию совета директоров (наблюдательного совета) общества входит решение вопросов общего руководства деятельностью общества, что не может квалифицироваться как управление организацией или отдельными ее подразделениями в смысле пп. 18 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявителем в суде апелляционной инстанции в материалы дела представлены регистр учета расходов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2004 г. и налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2004 г. (т. 15 л.д. 18 - 56), из которых следует, что вознаграждения совету директоров в сумме 1 760 909, 10 рублей выплачены заявителем за счет прибыли и не включены в состав расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль.

Учитывая, что заявителем выплачивалось вознаграждение членам совета директоров
за счет собственных средств, оставшихся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль, суд апелляционной инстанции считает, что указанное вознаграждение не подлежит обложению ЕСН в соответствии с п. 1 ст. 270 НК Российской Федерации.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерности доначисления заявителю по указанному эпизоду единого социального налога, начисления соответствующих пени и штрафов.

В связи с чем, подлежит отмене решение суда в части отказа обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19.04.2007 г. N 9 в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пени и штрафов по правонарушениям, предусмотренным пунктами 22, 23 описательной части решения, пунктами 1, 2 и 3 резолютивной части решения в соответствующих суммах, а также в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным требования об уплате налога N 119 от 14.05.2007 г. в соответствующей части, а заявленные обществом требования в указанной части - удовлетворению.

В остальной части обжалуемое решение суда первой инстанции является законным, обоснованным и отмене не подлежит по следующим основаниям.

В пунктах 1 - 4 оспариваемого решения инспекция установила, что заявитель в нарушение п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации в период 2004 - 2005 гг. неправомерно включил в состав затрат, учитываемых для целей налогообложения прибыли, расходы, связанные с оказанием на безвозмездной основе для ОАО “Ростелеком“ услуги по пропуску телефонного трафика.

Также инспекцией установлено, что заявителем в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость.

Налоговый орган, ссылаясь на п.
5, 6, 15 Постановления Правительства Российской Федерации от 17.10.1997 г. N 1331 “Об утверждении Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей“ (действовавшее в проверяемый период), указывает, что заявитель должен был получать плату за оказанные услуги по пропуску трафика на свою сеть (услуга приема/терминации), так как в данном случае заявитель, принимая трафик операторов и доставляя его до абонентов своей сети, несет затраты, связанные с оказанием данной услуги.

В связи с тем, что заявитель по требованию инспекции не представил сведения о количестве минут входящего на его сеть междугородного телефонного голосового трафика от сетей других операторов, и отсутствием данная информации в документах, предоставленных оператором ОАО “Ростелеком“, налоговым органом, в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, для определения общего количества входящих на сеть ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ минут междугородного телефонного голосового трафика от сети ОАО “Ростелеком“ был использован расчетный метод, основанный на анализе соотношения объемов исходящего междугородного и международного телефонного голосового трафика заявителя, представленных оператором ОАО “Ростелеком“. Используя данные об исходящем междугородном и исходящем международном телефонном голосовом трафике сети ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“, пропущенном через сеть ОАО “Ростелеком“, были рассчитаны коэффициенты соотношения за 2004 и 2005 годы исходящего междугородного и международного трафика.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля письмом от 15.11.2006 г. N 04-1/2811 Управления Россвязьнадзора по Москве и Московской области инспекцией получены разъяснения о том, что телефонная нагрузка на сеть оператора, оказывающего услугу терминации, одинакова при терминации любого вида трафика: междугородного или международного, а следовательно и стоимость услуги терминации минуты международного телефонного голосового трафика и междугородного трафика должна быть одинакова.

Для расчета стоимости услуги терминации входящего на сеть заявителя от сети ОАО “Ростелеком“ междугородного трафика был проведен анализ рынка цен (тарифов) на услуги терминации междугородного и международного трафика в проверяемый период в данном регионе и установлен рыночный тариф, равный 0,01 долларов США без НДС за 1 минуту входящего трафика, применяемый при расчетах за оказанные аналогичные услуги (услуги терминации междугородного и международного трафика), как самим оператором ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ (заявителем), так и другими аналогичными операторами (ЗАО “Компания МТУ-Информ“).

Согласно п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

В соответствии со ст. 272 Кодекса в связи с невозможностью определения сумм расходов ОАО “КОМСТАР - Объединенные ТелеСистемы“, связанных с оказанием на безвозмездной основе для ОАО “Ростелеком“ услуги по пропуску входящего междугородного телефонного трафика на сеть заявителя и включенных в состав затрат, данные суммы расходов определены из общих правомерных и включенных в состав затрат расходов заявителя пропорционально доле соответствующего дохода от оказания на безвозмездной основе для ОАО “Ростелеком“ услуги по пропуску входящего междугородного телефонного трафика на сеть заявителя в суммарном объеме всех его доходов от оказания услуг связи.

В тот же проверяемый период, налоговый орган установил, что в нарушение п. 2 ст. 154 НК РФ, заявитель не отразил в бухгалтерском и налоговом учете реализацию в адрес ОАО “Ростелеком“ на безвозмездной основе услуги по пропуску входящего междугородного телефонного трафика на сеть ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“, что привело к занижению налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и неуплате налога на добавленную стоимость.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные доводы налогового органа являются неправомерными, исходя из следующего.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона “О связи“ от 16.02.1995 г. N 15-ФЗ электрическая связь (электросвязь) - всякая передача или прием знаков, сигналов, письменного текста, изображений, звуков по проводной, радио-, оптической и другим электромагнитным системам. Взаимодействие операторов связи предполагает обоюдное оказание услуг. При передаче трафика операторы связи создают нагрузку, как на собственные сети, так и на сети других операторов связи.

Согласно положениям указанного выше Федерального закона “О связи“, услуга по пропуску трафика - деятельность, направленная на удовлетворение потребности операторов связи в пропуске трафика между взаимодействующими сетями электросвязи.

Статьей 21 данного Федерального закона РФ предусматривалось, что плата за межсетевые соединения устанавливается на основе договоров, условий и положений, согласованных между соответствующими предприятиями связи.

В соответствии с п. 6 Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 17.10.1997 г. N 1331, при участии более двух операторов в предоставлении сетевых услуг взаиморасчеты осуществляются по цепочке, т.е. каждый предыдущий оператор рассчитывается с последующим, к которому он присоединен и через которого он получил доступ к сети электросвязи общего пользования.

Из материалов дела следует, что в рассматриваемом случае заявитель являлся присоединяемым оператором к сети связи общего пользования.

Пунктом 24 Основных положений установлено, что расчеты между операторами осуществляются по трафику, исходящему от пользователей присоединяемой сети электросвязи.

Согласно п. 2 Основных положений присоединением к сети электросвязи общего пользования признается присоединение одной сети электросвязи к другой, при котором присоединяемая сеть электросвязи подключается к международной телефонной станции или международному центру коммутации сети электросвязи, осуществляющей присоединение.

Порядок взаиморасчетов между заявителем и ОАО “Ростелеком“ по договору N 330-2.8/03-02-30 от 06.05.2002 г. не предполагал оплаты заявителю пропуска входящего на его сеть междугородного трафика как отдельной услуги.

Согласно п. 2 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации для целей исчисления налога на прибыль услуги считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает необоснованными доводы налогового органа о безвозмездном характере взаимоотношений заявителя и ОАО “Ростелеком“, поскольку в договоре между указанными организациями отсутствует указание на безвозмездный характер отношений сторон, так же как и отсутствует такое указание в нормативно-правовых актах. В отношениях между заявителем и ОАО “Ростелеком“ в части пропуска междугороднего голосового сигнала оба признака безвозмездности характера отношений отсутствуют.

Ссылки налогового органа на то, что пропуск входящего междугороднего трафика является самостоятельной услугой, оказываемой заявителем ОАО “Ростелеком“, вследствие чего она подлежала оплате, являются несостоятельными, поскольку деятельность по пропуску и доведению до своих абонентов принятого заявителем междугородного голосового трафика не являлась предметом договора об организации межсетевого взаимодействия. ОАО “Ростелеком“ не являлось заказчиком услуги по приему и доведению до абонентов заявителя голосового междугороднего трафика. Деятельность по приему от сети ОАО “Ростелеком“ голосового междугородного трафика осуществлялась заявителем не по поручению ОАО “Ростелеком“ и не в его интересах. ОАО “Ростелеком“ не имело заинтересованности в осуществлении заявителем подобной деятельности.

Так, деятельность по приему и доведению до абонентов междугороднего трафика осуществлялась заявителем в интересах своих абонентов. Именно абоненты заявителя были заинтересованы в приеме на свои телефонные номера междугородных вызовов. Подобная деятельность заявителя оплачивалась именно абонентами, являющимися заказчиками такой деятельности.

Результаты деятельности заявителя по приему входящего на его сеть от сети ОАО “Ростелеком“ трафика потреблялись его абонентами на возмездной основе (абоненты оплачивают заявителю абонентскую плату).

Таким образом, исключение из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль затрат, относящихся к указанной деятельности, является неправомерным.

По смыслу статей 38, 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализация услуг - это деятельность, при которой одно лицо действует в интересах другого. Следовательно, если лицо действует в собственных интересах, то, несмотря на возможные преимущества, которые такая деятельность может создать для третьих лиц, такие действия не рассматриваются в качестве услуги.

Из материалов дела следует, что целью деятельности заявителя является извлечение прибыли от оказания услуг связи своим абонентам и получения от них выручки за оказанные услуги. Следовательно, при получении междугородного трафика и его доведении до своих абонентов заявитель действует в своих интересах (получение выручки) и своих абонентов (возможность приема междугородного сигнала). При этом, ОАО “Ростелеком“ никакой выгоды от передачи голосового трафика на сеть заявителя не получало. Для присоединенного оператора целью заключения договора о межсетевом взаимодействии является осуществление оказания услуг своим абонентам, а не присоединяющему оператору.

Заявитель, как получатель абонентской платы, включающей плату за входящие междугородние соединения, получал оплату от своих абонентов за пропуск входящего междугороднего тарифа, которую учитывал при исчислении налогов.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает неправомерным вывод инспекции о том, что стоимость услуги терминации минуты международного телефонного голосового трафика и междугородного трафика должна быть одинакова, основанный на анализе соотношения объемов исходящего междугородного и международного телефонного голосового трафика заявителя и разъяснениях, содержащихся в письме от 15.11.2006 г. N 04-1/2811 Управления Россвязьнадзора по Москве и Московской области. Соответственно, суд апелляционной инстанции считает неправомерным доначисление налога на прибыль и НДС расчетным методом.

Так, письмо от 15.11.2006 г. N 04-1/2811 Управления Россвязьнадзора по Москве и Московской области, на которое ссылается инспекция, касается только разъяснений относительно технической нагрузки.

При этом, в компетенцию Россвязьнадзора не входит определение затрат организаций связи, в связи с чем указанное письмо не может быть положено в основу расчета доначисления налогов.

Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Учитывая изложенное, объект налогообложения от реализации товаров, работ, услуг возникает лишь при получении в результате этого соответствующего дохода.

Применение положений статьи 40 Кодекса допустимо только в ограниченных случаях, непосредственно предусмотренных соответствующими его нормами.

Применение положений статьи 40 Кодекса для начисления дохода организации, реализовавшей товары (работы, услуги) без взимания платы, не основано на содержании положений главы 25 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Глава 25 Кодекса предусматривает определение цены сделки с применением положений ст. 40 Кодекса при получении доходов в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных доходов, полученных в натуральной форме (пункты 4, 5, 6 статьи 274 Кодекса). В данном случае заявитель такие доходы не получал.

Таким образом, на заявителя невозможно возложить обязанность по уплате налога на прибыль и в том случае, если допустить, что он оказал третьему лицу услуги безвозмездно.

Кроме того, является необоснованным применение инспекцией расчетного метода определения стоимости услуг, якобы оказанных заявителем ОАО “Ростелеком“.

Способ определения стоимости услуг, примененный инспекцией, не соответствует положениям ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации и не учитывает правила, изложенные в Основных положениях ведения расчетов между операторами сетей.

Так, сумма доходов заявителя определена инспекцией не на основе рыночных цен, а с использованием расчетных показателей, не предусмотренных ст. 40 Кодекса.

Указанная позиция изложена в Определении от 28.11.2007 г. и Постановлении от 19.02.2008 г. Высшего Арбитражного Суда РФ по делу N 10500/07.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что анализ представленных в деле доказательств свидетельствует о неправомерности доначисления заявителю по указанному эпизоду налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, начисление пени и привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату указанных сумм налогов.

Таким образом, решение налогового органа в указанной части правомерно признано незаконным судом первой инстанции.

В пунктах 5 и 6 оспариваемого решения Инспекцией сделан вывод о том, что в нарушение статей 252 и 253 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем необоснованно отнесены на расходы, связанные с производством и реализацией услуг, суммы оплаты за пропуск международного трафика по сетям операторов связи Российской Федерации (ЗАО “МКС“, ЗАО “МС Линк“ и ЗАО “Телепорт ТП“), минуя МЦК ОАО “Ростелеком“, что привело к неполной уплате налога на прибыль, а также в нарушение ст. 171 и 172 Кодекса заявителем неправомерно предъявлен вычет, что повлекло неполную уплату налога на добавленную стоимость.

Налоговый орган ссылается на то, что в соответствии с действовавшими в проверяемом периоде лицензиями заявителя на предоставление услуг телефонной связи, в том числе на предоставление услуг местной, междугородной и международной телефонной связи (N 4708) и на предоставление услуг местной и междугородной телефонной связи (N 9803) предоставление услуг международной связи пользователям сети лицензиата осуществляется только по сети связи общего пользования.

Согласно письму от 15.11.2006 г. N 04-1/2811 Управления Россвязьнадзора по Москве и Московской области, в проверяемом периоде услуги международной связи сети связи общего пользования оказывались в России единственным оператором связи - ОАО “Ростелеком“. Пропуск международного телефонного трафика мог осуществляться только через МЦК (международный центр коммутации), принадлежащий ОАО “Ростелеком“, и пропуск трафика минуя МЦК ОАО “Ростелеком“ являлось нарушением деятельности российского оператора. Оказание услуг международной связи без участия ОАО “Ростелеком“ в проверяемый период нормативными актами Российской Федерации в области связи не предусматривалось.

Инспекцией установлено, что заявитель при оказании пользователям услуг международной связи нарушил тре“ования, установленные Письмами и Указаниями Минсвязи России от 26.08.93 г. N 98-у и от 28.03.1995 г. N 54-у (п. 6.1) и п. 8 Правил присоединения ведомственных и выделенных сетей электросвязи к сети электросвязи общего пользования, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.10.1996 г. N 1254, пропуская международный телефонный трафик не через международные телефонные станции сети связи общего пользования РФ, принадлежащие ОАО “Ростелеком“, а используя для пропуска международного трафика сети иных операторов связи РФ (ЗАО “МКС“, ЗАО “МС Линк“ и ЗАО “Телепорт ТП“).

По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.

В соответствии с положениями ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с п. 1 ст. 254 Кодекса к материальным расходам, связанным с производством и реализацией, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

Статьями 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлены основания для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость.

Затраты по оплате услуг связи, оказанных заявителю другими операторами: ЗАО “МКС“, ЗАО “Телепорт ТП“ по договорам, заключенным с ними, произведены заявителем в связи с оказанием своим абонентам возмездных услуг международной связи, что в соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации является условием для признания данных затрат расходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль.

Как пояснил заявитель, экономическая оправданность организации заявителем пропуска международного голосового трафика указанным образом заключается в том, что пропускная способность в точках присоединения сети заявителя с сетью ОАО “Ростелеком“ имеет физические ограничения, которые перекрывались в периоды повышенной нагрузки на сеть Заявителя (большом объеме международных звонков со стороны абонентов заявителя). Для обеспечения своим абонентам бесперебойной международной связи, заявитель был вынужден пропускать международный голосовой телефонный трафик минуя свои точки соединения с ОАО “Ростелеком“ - через точки соединения других операторов с ОАО “Ростелеком“.

Приобретение Заявителем услуг по пропуску исходящего международного трафика не у ОАО “Ростелеком“, а у сторонних операторов, не свидетельствует о том, что услуга не была оказана или не была оказана в соответствии с действовавшим в тот период законодательством.

Таким образом, поскольку законодательством о налогах и сборах в качестве условия для включения затрат в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, рассматривается исключительно экономическая оправданность затрат, то довод инспекции о нарушении порядка пропуска трафика не является основанием для признания расходов необоснованными и налоговых вычетов по НДС неправомерными.

Пунктами 7, 8 оспариваемого решения инспекция установила, что заявитель неправомерно начислял амортизацию по объектам недвижимого имущества (колодцы и телефонные канализации) в отсутствие государственной регистрации прав собственности на данное имущество. В связи с чем, заявителем неправомерно отнесены в состав расходов затраты, связанные с начислением амортизации по указанным объектам недвижимого имущества, что привело к неуплате налога на прибыль в 2004 - 2005 гг. в размере 294 094, 31 рублей.

Инспекция утверждает, что в ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес ЗАО “ТЕЛМОС“ выставлено требование N 2 от 05.02.2007 г., п. 22 которого запрошены документы, подтверждающие факт обращения ЗАО “ТЕЛМОС“ в соответствующие государственные органы с целью получения свидетельства о государственной регистрации на право собственности по линейно-кабельным сооружениям, эксплуатируемым Обществом в проверяемый период. Однако, данные документы обществом не представлены. Таким образом, налогоплательщик не подавал документы на государственную регистрацию своих прав по ЛКС ни в проверяемый, ни в последующий периоды, и продолжал начислять амортизацию в нарушение п. 8 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также Инспекция ссылается на то, что поскольку заявителем не поданы документы на государственную регистрацию прав собственности на введенные в эксплуатацию в 2004 - 2005 линейно-кабельные сооружения связи, им необоснованно приняты к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при выполнении строительно-монтажных работ.

Суд апелляционной инстанции считает, что доводы налогового органа по указанному эпизоду являются необоснованными, исходя из следующего.

В соответствии с п. 8 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Как пояснил заявитель, ЛКС представляют собой сложные объекты, которые состоят из отдельных объектов и линий связи, связанных между собой, которые могут, как иметь прочную связь с землей, так и не иметь ее. В связи с этим без специального нормативного определения, представлялось затруднительным определить, какие конкретно объекты ЛКС могут считаться отдельными объектами недвижимого имущества.

Статья 8 Федерального закона от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ “О связи“ предусматривает регистрацию прав собственности на линейно-кабельные сооружения связи. При этом, учитывая специфику таких объектов гражданских прав, как ЛКС, законодатель предусмотрел особый порядок государственной регистрации прав на них, который регламентируется Постановлением Правительства Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 11.02.2005 г. N 68 утверждено Положение об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи. До принятия указанного Постановления не существовало какого-либо иного документа, регламентирующего порядок государственной регистрации права собственности на ЛКС.

В соответствии с п. 6 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.1996 г. N 763 “О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти“ указанное Постановление вступило в силу 28.02.2005 г.

Таким образом, до указанной даты у заявителя существовали объективные препятствия для регистрации своих прав на объекты ЛКС.

Поставив возможность учета амортизационных отчислений в составе затрат в зависимость от документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию, в соответствии с п. 8 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации, законодатель исходил из потенциальной возможности налогоплательщика зарегистрировать свои права на соответствующие объекты обеспеченной обязанностью регистрирующего органа произвести действия по государственной регистрации. В случае отсутствия порядка регистрации прав собственности данное положение не могло быть исполнено налогоплательщиком, что однако, не может лишать его соответствующих прав.

Учитывая, что в налоговом периоде 2004 г. отсутствовал порядок регистрации прав на ЛКС, учитывающий специфику подобных объектов гражданских прав, суд апелляционной инстанции считает, что заявителем не могли быть исполнены положения п. 8 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации до введения в действие указанного выше порядка государственной регистрации прав на ЛКС.

Согласно п. 1 ст. 17 Федерального закона от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним“ обязательным приложением к документам, необходимым для осуществляемой государственной регистрации прав на объект недвижимого имущества, является план данного объекта недвижимого имущества.

Согласно п. 7, 9 Положения об организации в Российской Федерации государственного технического учета и технической инвентаризации объектов градостроительной деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 04.12.2000 г. N 921, оформление планов объектов недвижимого имущества для целей государственной регистрации осуществляется в ходе технической инвентаризации объектов градостроительной деятельности, результатом которой является составление технических паспортов объектов.

Следовательно, документом, необходимым для государственной регистрации права на линейно-кабельное сооружение связи является технический паспорт линейно-кабельного сооружения связи, включающий в себя план линейно-кабельного сооружения связи и иные характеристики объекта недвижимости (п. 12 Положения). При этом согласно пункту 15 Положения, Инструкция по заполнению технического паспорта утверждается Министерством информационных технологий и связи РФ.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: форма технического паспорта линейно-кабельного сооружения связи утверждена Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 68, а не Приказом Мининформсвязи РФ от 02.08.2005 N 90.

Форма технического паспорта линейно-кабельного сооружения связи и Инструкция по его заполнению была утверждена Министерством информационных технологий и связи Российской Федерации Приказом от 02.08.2005 г. N 90, вступившим в силу с 01.09.2005 г.

Учитывая изложенное, проведение технической инвентаризации и оформление технических паспортов на линейно-кабельные сооружения связи до принятия соответствующей Инструкции и утверждения формы паспорта не осуществлялись, что препятствовало подаче документов на государственную регистрацию прав на соответствующие сооружения до 1 сентября 2005 года.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 5 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 ст. 259 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Таким образом, момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию.

Факт ввода в эксплуатацию вышеуказанных объектов основных средств инспекцией не оспаривается, и подтверждается актами о приеме-передаче объекта основных средств, оформленными по форме N ОС-1, которые были представлены заявителем в налоговый орган к проверке.

Пункт 8 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает право на начисление амортизации.

Данная позиция согласуется с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 г. N 829/07.

Таким образом, оснований для доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за проверяемые периоды у налогового органа не имелось.

В пункте 10, 11 оспариваемого решения Инспекция указала о неправомерности действий ЗАО “ТЕЛМОС“ по отнесению на расходы в 2004 - 2005 г.г. затрат заявителя на проведение рекламных мероприятий, понесенных по договору N 46/1105/04/15-04-18 от 11.05.2004 г., заключенному с ООО “Сфера“, что привело к неуплате налога на прибыль в размере 78 660, 75 рублей и налога на добавленную стоимость в размере 58 995, 56 рублей.

В обоснование Инспекция ссылается на то, что расходы, произведенные заявителем, не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации - не связаны с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Налоговый орган указывает, что в ходе проверки установлено отсутствие обоснованности затрат, а также то, что данные расходы не могут являться рекламными.

Также инспекция утверждает, что расходы по оплате выступления артистов в ходе проведения публичного мероприятия не могут быть признаны как рекламные, подпадающие под ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку выступления Ольги Орловой, Димы Билана не распространяли информацию о ЗАО “ТЕЛМОС“, не способствовали реализации товаров, идей, начинаний Заявителя.

По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ “О рекламе“, реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

На основании пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

В соответствии с пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 Кодекса заявитель признал в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль затраты на рекламу, произведенные по договору N 46/1105/04/15-04-18 от 11.05.2004 года, заключенному с ООО “Сфера“.

В указанном договоре и в акте сдачи-приемки оказанных услуг от 30.05.2004 года отражена информация о том, что проводимые ООО “Сфера“ рекламные мероприятия производились именно на выставке “СвязьЭкспокомм-2004“.

Факт участия налогоплательщика в выставке “СвязьЭкспокомм-2004“ также подтверждается: договором N 15-04-02/040310/2 от 15 марта 2004 года, заключенным с ОАО “РА “Максима“, по которому ОАО “РА “Максима“ обязуется по поручению и за счет ЗАО “ТЕЛМОС“ выполнить юридические и иные действия, связанные с информационным обеспечением ЗАО “ТЕЛМОС“ на выставке “СвязьЭкспокомм-2004“, проводимой в период с 11 по 15 мая 2004 года в “Экспоцентре“, а также, связанные с организацией и обслуживанием участия ЗАО “ТЕЛМОС“ на указанной Выставке; актом N 347 сдачи-приемки работ от 15.05.2004 года, в котором стороны констатируют, что услуги по организации коллективного стенда на выставке “СвязьЭкспокомм-2004“ с 11 по 15 мая 2004 года выполнены ОАО “РА “Максима“ полностью и в надлежащие сроки.

Таким образом, производственная направленность (направленность на получение дохода) подтверждается тематикой выставки “СвязьЭкспокомм-2004“, в связи с чем налогоплательщиком выполнены требования ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации для признания понесенных затрат в составе расходов при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Оказываемые налогоплательщику услуги связи в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации облагаются налогом на добавленную стоимость.

Особенности признания расходов на рекламные услуги для целей исчисления налога на прибыль не влияют на возможность применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

Налоговым органом не установлено нарушений обществом условий статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем заявитель правомерно принял к вычету налог на добавленную стоимость по данному эпизоду.

В пунктах 13, 14 оспариваемого решения инспекция указывает, что заявителем в 2004 году неправомерно отнесены на расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), затраты, относящиеся к 2003 году, поскольку акты приемки/выполнения работ (услуг) датированы 2003 годом (ОАО “Инженерный центр ЕЭС“; ООО “Новое Подворье“; ЗАО “Бизнес-центр “Дружба“; “1-С-Предприятие“; ФГУП “ЦНИИТМАШ“; ОАО “Комбелга“; ЗАО “СП Диамант ЛТД“). В связи с этим, инспекция доначислила обществу налог на прибыль, пени и штраф.

Судом апелляционной инстанции не принимаются во внимание доводы инспекции по данному эпизоду со ссылкой на Постановление Президиума ВАС Российской Федерации от 09.09.2008 г. N 4894/08, по следующим основаниям.

Инспекция обжалует решение суда по данному эпизоду полностью. При этом, налоговым органом уточнены суммы, относящиеся к расходам 2003 года. Согласно письменным пояснениям инспекции от 1 ноября 2008 года N 58-05/22042 (т. 16 л.д. 65 - 67), налоговый орган считает правомерным доначисление налога на прибыль по пункту 13 решения в размере 1 247, 05 рублей и по пункту 14 решения в размере 127 442, 37 рублей, в общей сумме 128 689, 42 рублей.

Налогоплательщиком заявлено о том, что сумма расходов за 2003 год, учтена в 2004 году и не включена в расходы 2003 года.

В суде апелляционной инстанции заявителю было предложено обосновать указанный довод документально.

В судебном заседании заявителем представлены письменные пояснения к апелляционной жалобе от 21.11.2008 г. N 51-2/7759 с приложением распечатки карточки счета 91.2 за 2004 год, распечатки карточек счета 60.1 за 2003 год, распечатки карточки счета 68.8 за 2004 год, договора N 01-03-06-557/52 от 01.12.2003 г.

Судом апелляционной инстанции исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, а также дополнительно представленные доказательства и установлено, что расходы, заявленные обществом в 2004 году, не были включены в расходы 2003 года.

Из представленных доказательств и пояснений налогоплательщика в обоснование факта не включения в 2003 году в состав расходов 128 689, 42 руб. (279 706, 98 руб. - 151 017, 56 руб.), а также в подтверждение отнесения данных сумм в 2004 году, установлены следующие обстоятельства.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ОАО “Инженерный центр ЕЭС“ по акту от 31.12.2003 года - 5 196, 02 руб.

Сумма 5 196, 02 руб. не учитывалась в 2003 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2003 год по ОАО “Инженерный центр ЕЭС“, данная сумма учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ОАО “Инженерный центр ЕЭС“ 01.01.2004 Д-т 20 - К-т 60.1 - 5 196, 02 руб.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ООО “Ажур-Синтез“ по акту от 30.11.2003 года - 32 989, 04 руб.

Сумма 32 989, 04 руб. не учитывалась в 2003 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2003 год по ООО “Ажур-Синтез“, данная сумма учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ООО “Ажур-Синтез“ 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 32 989, 04 рублей.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ЗАО “Петерстар“ - 339 630, 71 рублей.

Сумма 339 630, 71 руб. не учитывалась в 2003 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2003 год по ЗАО “Петерстар“, данная сумма учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ЗАО “Петерстар“ 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 339 630,71 руб.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ФГУП “Цниитмаш“ по акту от 31.12.2003 года - 21 204 руб. произведены в рамках договора от 1 декабря 2003 года N 01-03-06. Расчеты в 2003 году не производились.

Сумма 21 204 руб. учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ФГУП “Цниитмаш“ 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 21 204 руб.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ОАО “Комбелга“ по акту от 31.12.2003 года - 5000 руб.

Сумма 5000 руб. не учитывалась в 2003 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2003 год по ОАО “Комбелга“, данная сумма учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ОАО “Комбелга“ 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 5000 руб.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ЗАО “СП Диамант ЛТД“ по актам от 21.11.2003 года - 445,36 руб. и 844,57 руб.

Данные суммы не учитывалась в 2003 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2003 год по ЗАО “СП Диамант ЛТД“, данная сумма учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ЗАО “СП Диамант ЛТД“ 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 445,36 руб., 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 844,57 руб.

Затраты на выплату вознаграждения в пользу ОАО “Московская Телекоммуникационная корпорация“ - 809, 2 руб.

Сумма 809, 2 руб. не учитывалась в 2003 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2003 год по ОАО “Московская Телекоммуникационная корпорация“, данная сумма учтена в 2004 году, что подтверждается распечаткой счета 60.1 (Контрагенты) за 2004 год по ОАО “Московская Телекоммуникационная корпорация“ 01.01.2004 Д-т 91.2 - К-т 60.1 - 809,2 рублей.

Как следует из распечатки карточки счета 68.8 за 2004 год 22.03.2004 года доначислен налог на имущество за 1 - 4 квартал 2003 года в размере 130 087 руб., в связи с чем данные расходы произведены в 2004 году.

Таким образом, спорные расходы не учитывались заявителем в 2003 году (в том периоде, к которому они относятся), но были учтены в 2004 году.

Инспекция указанные обстоятельства не опровергла. В суде апелляционной инстанции пояснила, что в любом случае заявителем должна быть подана уточненная декларация за 2003 год (протокол судебного заседания от 02.12.2008 г.).

При изложенных обстоятельствах, принимая во внимание конкретные обстоятельства по делу, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для доначисления налога, пени и взыскания штрафа по данному эпизоду не имеется, поскольку заявителем документально подтверждено, что расходы, отраженные в 2004 году, не учитывались при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2003 году, и в данном случае доначисление налога приведет к двойному налогообложению.

В пунктах 16 и 17 оспариваемого решения Инспекция указывает, что в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем в 2004 году неправомерно отнесены на расходы, связанные с производством и реализацией продукции, принимаемые для целей налогообложения прибыли, затраты на маркетинговые исследования. Заявителем также в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса приняты к вычету суммы налога на добавленную стоимость по необоснованным и экономически неоправданным затратам, приобретенных не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса. Данные обстоятельства привели к неуплате (неполной уплате) в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.

В соответствии с пп. 27 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Таким образом, налоговое законодательство предусматривает возможность учитывать в составе расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на проведение маркетинговых исследований.

ЗАО “Росбизнесконсалтинг“ направлена ЗАО “ТЕЛМОС“ оферта в виде счета на оплату маркетинговых услуг. При этом счет содержал все необходимые реквизиты для того, чтобы рассматривать его в качестве оферты.

ЗАО “ТЕЛМОС“ произведена оплата оказываемых ЗАО “Росбизнесконсалтинг“ услуг, что подтверждается платежным поручением (акцепт). Выполнение работ подтверждается представленным ЗАО “ТЕЛМОС“ в ходе проведения проверки налоговому органу актом сдачи-приемки оказанных услуг.

Таким образом, требования п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации о необходимости документального подтверждения произведенных расходов заявителем выполнены.

Документальным подтверждением расходов на оказание консультационных услуг является договор (в данном случае договором следует признать счет на оплату услуг (оферта) и платежное поручение на оплату услуг (акцепт)), а также акт сдачи-приемки оказанных услуг, в котором указан характер оказанных услуг. Отчет о проведенном исследовании может предоставляться как в устной, так и в письменной форме и отношения к документальному оформлению (факту оказания и характеру) оказанных услуг не имеет.

На основании изложенного, являются неправомерными выводы Инспекции о необоснованности отнесения на расходы по налогу на прибыль затрат на маркетинговые исследования и о неуплате заявителем налога на добавленную стоимость по данному эпизоду.

В соответствии со статьями 110 и 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с инспекции подлежит взысканию госпошлина:

в пользу налогоплательщика по заявлению в сумме 1 000 рублей в связи с удовлетворением заявленных требований;

в пользу налогоплательщика за рассмотрение апелляционной жалобы общества в сумме 1 000 рублей;

в доход федерального бюджета за рассмотрение апелляционной жалобы инспекции в сумме 1 000 рублей.

Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 01.09.2008 г. по делу N А40-34577/07-35-224 изменить.

Принять отказ ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ от заявления в части признания недействительными решения Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 по пункту 7 описательной части решения в части доначисления налога на прибыль в размере 102 378 руб. 97 коп. за период с 1 сентября по 31 декабря 2005 г., соответствующих пени и штрафа и требования об уплате налога от 14.05.2007 г. N 119 в соответствующей части.

Отменить решение в части признания недействительными решения Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19.04.2007 г. N 9 по пункту 7 описательной части решения в части доначисления налога на прибыль в размере 102 378 руб. 97 коп. за период с 1 сентября по 31 декабря 2005 г., соответствующих пени и штрафа и требования об уплате налога N 119 от 14.05.2007 г. в соответствующей части.

Производство по делу в указанной части прекратить.

Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19.04.2007 г. N 9 о привлечении ЗАО “ТЕЛМОС“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пени и штрафов по правонарушениям, предусмотренным пунктами 22, 23 описательной части решения, а также пунктами 1, 2 и 3 резолютивной части решения в соответствующих суммах.

Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным требования об уплате налога N 119 от 14.05.2007 г. вынесенное МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о привлечении ЗАО “ТЕЛМОС“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пени и штрафов по правонарушениям, предусмотренным пунктами 22, 23 описательной части решения N 9 от 19 апреля 2007 г., а также пунктами 1, 2 и 3 относящимся к пунктам 22, 23 описательной части.

Признать недействительным решение Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 19.04.2007 г. N 9 о привлечении ЗАО “ТЕЛМОС“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пени и штрафов по правонарушениям, предусмотренным пунктами 22, 23 описательной части решения, а также пунктами 1, 2 и 3 резолютивной части решения, относящихся к пунктам 22, 23 описательной части.

Признать недействительным требование об уплате налога N 119 от 14.05.2007 г. вынесенное Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о привлечении ЗАО “ТЕЛМОС“ к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания недоимки по налогам, соответствующих пени и штрафов по правонарушениям, предусмотренным пунктами 22, 23 описательной части решения N 9 от 19 апреля 2007 г., а также пунктами 1, 2 и 3 относящимся к пунктам 22, 23 описательной части.

Взыскать с Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу ОАО “Комстар-Объединенные ТелеСистемы“ расходы по уплате госпошлины в сумме 1000 руб.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в пользу ОАО “КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы“ расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Взыскать с Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Н.Н.КОЛЬЦОВА

Судьи

М.С.КОРАБЛЕВА

С.Н.КРЕКОТНЕВ