Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2008 по делу N А56-10633/2008 Основанием для признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль является неправомерное невключение в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, единого социального налога, начисленного в соответствии со статьями 255, 264 Налогового кодекса РФ на сумму оплаты труда, предусмотренную договором, и относящегося к расходам на оплату труда.

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 16 декабря 2008 г. по делу N А56-10633/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2008 года

Постановление изготовлено в полном объеме 16 декабря 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Петраш А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-9469/2008) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу

на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 31.07.2008 по делу N А56-10633/2008 (судья Вареникова А.О.), принятое

по заявлению Иностранной организации “Британский Совет“ (Великобритания) представительство в Санкт-Петербурге

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Санкт-Петербургу

о признании частично недействительными решения
и требования налогового органа

при участии:

от истца: Петрыкин А.А., доверенность от 20.03.2008 N 2-4392; Розмари Айлин Хилхорст доверенность от 15.09.2008; Сосновский С.А., Галияхметов Р.Р. по доверенности от 07.06.2007 N 2-2973; Щекин Д.М., доверенность от 16.01.2008 N 1-302.

от ответчика: Анисимова А.В., доверенность от 08.02.2008 N 03-30-09/01192; Пустовалова Е.И., доверенность от 13.05.2008 N 03-30-09/05170; Машкова Н.А., доверенность от 23.04.2008 N 03-30-09/04368; Дубинский А.А., доверенность от 24.01.2008 N 03-30-09/00590; Голос В.Ю., доверенность от 01.07.2008 N 03-30-09/06973.

установил:

иностранная организация “Британский Совет“ (Великобритания) представительство в Санкт-Петербурге (далее - Организация, заявитель) обратилась в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Санкт-Петербургу (далее - налоговый орган, инспекция) от 18.01.2008 N 12-31/6 и требования от 03.04.2008 N 154 в части доначисления и предложения к уплате:

- доначисления 3 403 145,4 руб. налога на прибыль за 2004 год;

- доначисления 3 021 932,6 руб. налога на прибыль за 2005 год;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль за 2004 год в виде штрафа в размере 1 202 511 руб., за неполную уплату налога на прибыль за 2005 г. в виде штрафа в размере 604 386,52 руб.;

уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2006 год на 4 983 764 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год в виде
штрафа в сумме 17 436 404 руб.;

- доначисления 359 223 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2006 год;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 71 845 руб.;

- доначисления 270 409 руб. НДС за 2005 год;

- привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента по НДС в виде штрафа в размере 54 082 руб.;

- доначисления 1 781 493,53 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2004 г.;

- доначисления 2 680 131,23 руб. ЕСН за 2005 г.;

- доначисления 2 693 459 руб. ЕСН за 2006 г.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 819 651 рубля, за неполную уплату ЕСН за 2005 г. в виде штрафа в размере 325 572,85 рубля, за неполную уплату ЕСН за 2006 г. в виде штрафа в размере 307 651 рубля;

- доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 г. в размере 1 052 267 рублей, за 2006 г. в размере 1 155 203 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ за непредставление деклараций по ЕСН за 2004 год в виде штрафа в размере 11 884 934 руб., за 2005 год в виде штрафа в размере 4 400 187 руб. штрафа;

- начисления пеней на перечисленные суммы налогов.

Решением суда первой инстанции от 31 июля 2008 г. требования Организации удовлетворены частично. Оспариваемые ненормативные акты налогового органа признаны недействительными
в части:

- доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2004 г. в сумме 3 285 493 руб., за 2005 г. в сумме 3 007 688 руб., уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2006 г. в размере 4 983 764 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2004 год в виде штрафа в размере 1 202 511 руб., за неполную уплату налога на прибыль за 2005 г. в виде штрафа в размере 601 537 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год в виде штрафа в сумме 16 890 992 руб.;

- доначисления и предложения уплатить НДС за 2006 г. в сумме 359 223 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 71 845 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента по НДС в виде штрафа в размере 54 082 руб.;

- доначисления ЕСН за 2004 г. в сумме 1 781 494 руб., за 2005 г. в сумме 2 680 131 руб., за 2006 г. в сумме 2 693 459 руб.;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 819 651 рубля, за неполную уплату ЕСН за 2005 г. в виде штрафа в размере 325 573 рублей, за неполную уплату ЕСН за
2006 г. в виде штрафа в размере 307 651 рубля;

- доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 г. в размере 1 052 267 рублей, за 2006 г. в размере 1 155 203 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ за непредставление деклараций по ЕСН за 2004 год в виде штрафа в размере 11 065 284 руб., за 2005 год в виде штрафа в размере 4 189 734 руб. штрафа;

- начисления пеней на перечисленные суммы налогов.

В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе, инспекция просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительными ненормативных актов, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали требования по жалобе, настаивали на ее удовлетворении.

Представители организации в судебном заседании возражали против доводов налогового органа. В порядке п. 5 ст. 268 АПК РФ заявили возражение против проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части. Настаивали на рассмотрении дела в апелляционном производстве в полном объеме.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Организацией законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.04 г. по 31.12.06 г., по итогам которой составлен акт от 06.12.2007 N 15. На акт проверки Организацией представлены возражения. По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений, принято решение от 18.01.2008 N 12-31/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Организация привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной ст.
119 НК РФ, п. 1 ст. 122, ст. 123, ст. 126 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 39 072 711 рублей. Организации доначислены налог на прибыль, НДС, ЕСН, страховые взносы в общей сумме 25 604 887 рублей и пени по указанным налогам и сборам в сумме 9 632 916 рублей.

На основании решения инспекция направила заявителю требование от 03.04.2008 N 154 об уплате доначисленных в ходе проверки налогов, пеней и штрафов.

Считая, что решение и требование инспекции противоречат требованиям НК РФ и нарушают права и законные интересы Организации, заявитель обратился в арбитражный суд с требованием о признании частично недействительными ненормативных актов налогового органа.

2004 г.

В ходе проверки за 2004 год налоговым органом произведено доначисление налога на прибыль, ЕСН, начисление пеней, а также Организация привлечена к налоговой ответственности за неполную уплату налогов и непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль, ЕСН.

Исходя из смысла положений статей 49, 167, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) следует, что судебное решение представляет собой акт, которым разрешается спор по существу, при этом суд не вправе выходить за пределы заявленных требований.

В предмет рассмотрения по настоящему делу входит оспаривание решения налогового органа по доначислению налога на прибыль в сумме 3 403 145,4 рубля, ЕСН 1 781 493,53 рубля, соответствующих пеней, привлечение к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1 202 511 рублей и 819 651 рубля, соответственно, а также привлечение к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 17 436 404 рублей и 11 884
934 рубля, соответственно.

На основании указанных норм процессуального законодательства, обоснованность доначисления налогов, пеней и налоговых санкций подлежит проверке в рамках заявленных требований.

Согласно статье 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:

- пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

- проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

- продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

- осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 статьи 306 НК РФ.

Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. Таким образом, моментом образования постоянного представительства будет признаваться первый день осуществления предпринимательской деятельности в России через это представительство.

Согласно положениям ст. 7 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), если международным
договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Статьей 7 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества, заключенной 15.02.1994 (далее - Конвенция), предусмотрено, что прибыль предприятия, осуществляющего предпринимательскую деятельности через постоянное представительство в одном из договаривающихся государств облагается налогом в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

В соответствии со статьей 5 для целей Конвенции термин постоянное представительство означает постоянное место деятельности, через которое предприятие договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве, и включает: место управления, отделение, контору, фабрику, мастерскую, место добычи природных ресурсов.

Как следует из материалов дела (Приложение N 8) Британский Совет создан в 1940 г. под эгидой МИД Великобритании как благотворительная (независимая и неполитическая) организация, пропагандирующая Великобританию за рубежом через развитие научных, образовательных, культурных связей. Средства Британский Совет получает из бюджета Великобритании, а также за счет оказания различных платных услуг, связанных с научной, образовательной и культурной деятельностью.

В 2004 году Британский Совет на территории Санкт-Петербурга осуществлял деятельность в составе дипломатической миссии Великобритании в России, а именно в составе отдела культуры Генерального Консульства Великобритании в г. Санкт-Петербурге. Деятельность осуществлялась в соответствии с положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии о сотрудничестве в области
образования, науки и культуры, подписанного 15.02.1994 г.

Расчеты производились через расчетный счет, открытый Генеральному консульству. Деятельность осуществлялась сотрудниками отдела культуры консульства. Трудовые и гражданско-правовые договоры от имени иностранной организации Британский Совет не заключались.

17 августа 2004 г. Организация обратилась в налоговый орган с заявлением о постановке на налоговый учет Британского Совета (Приложение N 7). Межрайонная ИФНС N 4 по Санкт-Петербургу письмом от 6 сентября 2004 г. отказала в постановке на налоговый учет, в связи с тем, что Британский Совет является структурным подразделением Генерального консульства. В феврале 2005 г. Управление ФНС России по Санкт-Петербургу уведомило Организацию, что порядок исполнения налоговых обязательств Британского Совета не определен, в связи с чем возникают разногласия, основанные на том, что с расчетных счетов Консульства производится уплата налогов за Совет (Приложение N 7 л.д. 002276 - 002280).

Указанные доказательства свидетельствуют об отсутствии в 2004 г. правового механизма регистрации и постановки на учет в качестве налогоплательщика структурного подразделения Генерального консульства, а, следовательно, и невозможности в 2004 г. оценивать деятельность структурного подразделения консульства как деятельность иностранной организации, имеющей постоянное представительство на территории Российской Федерации.

Решение о создании постоянного представительства Британского Совета в Санкт-Петербурге принято иностранной благотворительной организацией 22 марта 2005 г. На налоговый учет в качестве налогоплательщика - постоянного представительства иностранной организации, Организация поставлена в августе 2005 г.

При таких обстоятельствах следует признать, что Британский Совет в 2004 г. не имел созданных на территории Российской Федерации, а именно на территории г. Санкт-Петербурга, в установленном порядке филиалов и постоянных представительств, в связи с чем, подлежит налогообложению в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии как зарегистрированный
в качестве юридического лица с постоянным местопребыванием в этом иностранном государстве (ст. 7 Конвенции). Поскольку, Организация не осуществляла выплат в пользу физических лиц (трудовые и гражданско-правовые договоры заключены от имени отдела культуры консульства), в силу ст. 235 НК РФ заявитель также не является плательщиком ЕСН.

Таким образом, вывод налогового органа о совершении Организацией налогового правонарушения в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль, по ЕСН не соответствует требованиям НК РФ.

Решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа по доначислению налога на прибыль, ЕСН за 2004 г., соответствующих пеней и налоговых санкций за неполную уплату налогов отмене не подлежит.

Довод налогового органа о получении Организацией в 2004 г. дохода от предпринимательской деятельности подлежит отклонению, поскольку считается полученным отделом культуры Генерального консульства.

Статьями 23, 28 Венской конвенции о дипломатических сношениях (Вена, 18 апреля 1961 г.), ратифицированной Указом Президиума Верховного Совета СССР N 2208-VI от 11.02.1964 г., установлено, что вознаграждения и сборы, взимаемые дипломатическим представительством при выполнении своих официальных обязанностей, освобождаются от всех налогов и сборов.

При установлении факта получения дипломатическими представительствами вознаграждений, не связанных с выполнением официальных обязанностей (доход от предпринимательской деятельности) вопрос о налогообложении доходов подлежит разрешению с применением норм НК РФ и Конвенции от 15.02.1994 г.

Также подлежит отклонению довод инспекции о том, что Организация представила доказательства получения дохода в спорном периоде, а также в 2004 г. направила налоговые декларации по НДС и произвела его уплату, что, по мнению налогового органа является доказательством как получения дохода, так и наличия налоговых обязательств, в том числе по налогу на прибыль и ЕСН.

Материалами дела (Приложения) подтверждено, что доходы в 2004 г. получены Отделом культуры Генерального консульства. В представленных декларациях по НДС в качестве налогоплательщика также указан отдел культуры и ИНН, присвоенный Генеральному консульству (9909058847). Уплата НДС производилась с расчетного счета, открытого Генеральному консульству.

Статьями 243, 289 НК РФ обязанность предоставления налоговых деклараций по налогу на прибыль и ЕСН возложена на налогоплательщика.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за совершение которого Налоговым кодексом установлена ответственность. Однако никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые установлены Налоговым кодексом РФ.

Так, согласно диспозиции ст. 119 НК РФ ее действие распространяется только на налогоплательщиков, не представивших налоговые декларации в установленные сроки. Налогоплательщиками же признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. В рассматриваемых правоотношениях Организация плательщиком ЕСН и налога на прибыль не является, так как обязанность по уплате указанных налогов у нее отсутствует.

Поскольку нормы налогового законодательства об ответственности не подлежат расширительному толкованию, действие ст. 119 НК РФ не распространяется на Организацию, не являющуюся налогоплательщиком.

В связи с изложенным, апелляционным судом признается ошибочным вывод суда первой инстанции о наличии у Организации обязанности по представлению в инспекцию деклараций по налогу на прибыль и ЕСН за 2004 г.

Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 545 412 рублей (непредставление декларации за 2004 г. по налогу на прибыль) и 819 650 рублей (непредставление декларации за 2004 г. по ЕСН) подлежит отмене.

2005 г.

Постоянное представительство создано иностранной организацией в марте 2005 г. В августе 2005 г. представительство Британского Совета поставлено на налоговый учет в качестве налогоплательщика (ИНН 9909171440).

При этом, Представительство Британского Совета не вправе осуществлять какую-либо деятельность без аккредитации, в которой Торгово-промышленная Палата РФ иностранной организации отказала, переадресовав вопрос об аккредитации в МИД России. МИД России вопрос об аккредитации до настоящего времени не разрешен. В связи с отсутствием аккредитации уполномоченные банки отказали Британскому Совету в открытии на территории Российской Федерации расчетных счетов.

На момент рассмотрения спора фактически сложились следующие обстоятельства:

Представительство Британского совета создано иностранной организацией и поставлено на налоговый учет, при этом осуществляет деятельность исключительно в составе Генерального консульства иностранного государства, от имени которого заключены гражданско-правовые и трудовые договоры; доход от предпринимательской деятельности представительства иностранной организации зачислялся на расчетный счет Генерального консульства, ЕСН с вознаграждений, выплаченных физическим лицам, выполняющих работы и услуги представительства иностранной организации, уплачен с расчетного счета Генерального консульства, с указанием в качестве плательщика: Британский Совет отдела культуры Генерального консульства;

Представительство Британского Совета не имеет расчетных счетов, штатного персонала и формально не осуществляет какой-либо деятельности, не получает дохода, налоговая база по всем налогам формально отсутствует.

Поскольку в 2005 - 2006 г. Британский Совет отдела культуры Генерального консульства (структурное подразделение консульства) и постоянное представительство иностранной благотворительной организации Британский Совет в Санкт-Петербурге фактически являлись одним и тем же отделением юридического лица Британский Совет (Великобритания) апелляционный суд считает возможным на основании представленных в материалы дела доказательств установить фактические гражданско-правовые, трудовые, финансовые правоотношения отделения иностранной организации с третьими лицами на территории Российской Федерации, исходя из которых осуществить проверку правомерности доначисления налоговых обязательств, определенных налоговым органом за 2005 - 2006 г.

В ходе проверки налоговым органом за 2005 г. произведено доначисление НДС, налога на прибыль, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение, начисление пеней, а также Организация привлечена к налоговой ответственности за неполную уплату налогов и непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2005 г.

Налог на добавленную стоимость.

По результатам проверки инспекция доначислила Организации (налоговый агент) НДС в размере 270 409 рублей, соответствующие пени и привлекла организацию к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции о привлечении Организации к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, сделав вывод об отсутствии у заявителя обязанностей налогового агента по рассматриваемым операциям. При этом судом сделан вывод о правомерности доначисления НДС в размере 270 409 рублей.

Апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для признания заявителя налоговым агентом и возложении на него обязанности по исчислению и перечислению в бюджет НДС с суммы Университетского сбора, основанными на правильном применении норм налогового законодательства.

В 2005 году заявитель оказывал “Cambridge ESOL“ (Кембриджскому Университету, далее - Университет) услуги по приему у физических лиц тестов и экзаменов в Университет и взимал с кандидатов плату, которая состояла из двух частей: Университетский сбор и стоимость затрат на административное управление тестированием. Университетский сбор подлежал перечислению Университету.

В 2005 г. Организацией перечислено Университету 2 405 108 рублей. НДС с суммы перечисленного Университетского сбора составил 366 881 рубль. В ходе проверки установлено, что в бюджет перечислен НДС в размере 96 472 рублей. Неисчисленный налог, подлежащий исчислению и перечислению налоговым агентом, составил 270 409 рублей.

В соответствии со ст. 161 НК РФ организации обязаны выступать в качестве налогового агента и соответственно исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет НДС в случае выплаты денежных средств иностранным лицам за приобретенные у них товары, работы или услуги, местом реализации которых признается территория Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что в спорных правоотношениях Организация не приобретала у Университета (иностранной компании) услуги. Следовательно, Организация в силу прямого указания ст. 161 НК РФ не является налоговым агентом по отношению к Университету.

При этом суд первой инстанции сделал вывод, что Организация оказывала на территории Российской Федерации физическим лицам услуги в сфере образования (услуги по приему тестов и экзаменов), которые признаются объектом обложения НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ. Полученная от физических лиц плата подлежит обложению НДС, вне зависимости от распределения на Университетский сбор и Местный сбор.

Апелляционный суд считает указанный вывод суда ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Место реализации работ (услуг) определяется, в соответствии со ст. 148 НК РФ, в зависимости от их вида (содержания) и других критериев, установленных данной нормой. В связи с этим при определении места реализации работ (услуг), выполняемых (оказываемых) иностранными организациями, решающее значение имеет применение дифференцированного подхода.

Как следует из материалов дела иностранная организация - Университет, не имеющая постоянного представительства на территории Российской Федерации, оказывает образовательные услуги физическим и юридическим лицам. В целях оказания образовательных услуг на территории Российской Федерации представителем иностранной организации является Заявитель.

Договор об оказании услуг в 2005 г. между Организацией и Университетом заключен не был.

Анализ представленных в материалы дела соглашения с “Cambridge ESOL“ от 01.01.2006 г., договоров с физическими лицами от 17.10.2006 г., 31.10.2006 г., условия которых сопоставимы с условиями осуществления деятельности Организации по проведению тестов в 2005 г., позволяет сделать вывод, что между Организацией и Университетом сложились агентские отношения, в рамках которых Организация от имени и по поручению иностранной компании оказывает ряд услуг: регистрация кандидатов, заключение с кандидатами договоров, подготовка документов для письменных и устных тестов, передача кандидатам результатов и сертификатов, полученных от Университета.

При этом обработка и проверка сданных Кандидатами тестов, выдача сертификатов и результатов (деятельность с области образования) осуществляется Университетом (иностранной организацией) и является его исключительной компетенцией (Приложение N 9 л.д. 001950). В соответствии с Правилами проведения международного тестирования Cambridge ESOL, утвержденных Университетом, решение относительно результатов тестирования принимается Кембриджским университетом и является окончательным. Все ответы Кандидатов являются собственностью Кембриджского университета и не возвращаются. По результатам тестирования именно Кембриджский университет принимает апелляции: техническая проверка точности проставления результатов (бесплатная услуга); повторная оценка письменных работ с привлечением эксперта (платная услуга) (л.д. 38 - 47 т. 3).

Таким образом, в рамках одного договора, заключаемого Организацией с Кандидатами фактически осуществляется оказание двух видов услуг: услуги в сфере образования (обучения) и услуги в сфере организации проведения тестов.

Указанные обстоятельства подтверждаются также условиями формирования Регистрационного сбора, уплачиваемого Кандидатами при заключении договора на проведение квалификационного тестирования. Плата, взимаемая с Кандидатов за сдачу тестов (регистрационный сбор) состоит из Университетского сбора и Местного сбора. Университетский сбор устанавливается Университетом за оказание услуг в сфере образования и подлежит перечислению Университету. Местный сбор причитается Организации на покрытие расходов на административное управление тестированием и оказание услуг проведения тестирования.

Услуги, оказываемые в сфере образования, подпадают под действие пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ, который устанавливает, что местом реализации таких услуг является территория Российской Федерации, если они оказаны на территории России.

Фактически образовательные услуги (проверка тестов, выдача сертификатов) оказываются на территории иностранного государства - Великобритании, месте осуществления деятельности иностранной организации - Университета.

Поскольку услуги в сфере образования (обучения) оказываются иностранной организацией за пределами территории РФ, местом их реализации территория России не является, что прямо предусмотрено пп. 3 п. 1.1 ст. 148 НК РФ.

Таким образом, получаемый Организацией от Кандидатов Университетский сбор, в составе регистрационного сбора, перечисляемый в дальнейшем иностранной организации, не является объектом налогообложения НДС в Российской Федерации.

В связи с указанными обстоятельствами при перечислении дохода Университету у заявителя не возникает обязанностей налогового агента по удержанию и уплате НДС, так же как и не возникает обязанности по исчислению НДС как налогоплательщиком.

Доначисление НДС в размере 270 409 рублей, соответствующих пени противоречит требованиям ст. 146, 148 НК РФ.

Решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене, а ненормативный акт налогового органа в указанной части - признанию недействительным.

Следует отметить, что доход от реализации услуг Организации, полученный от Кандидата в составе регистрационного сбора (Местный сбор) подлежит налогообложению НДС, поскольку место реализации услуг по оформлению договоров, регистрации Кандидатов, проведению тестирования, выдаче сертификатов и результатов, не перечисленных в пп. 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, определяется по общему правилу пп. 5, согласно которому местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации, выполняющей работы (оказывающей услуги). При этом местом деятельности организации - исполнителя работ (услуг) п. 2 ст. 148 НК РФ определяет территорию Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории России на основании места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации, если работы выполнены (услуги оказаны) через это представительство.

Материалами дела подтверждено, что с дохода от реализации услуг по организации проведения тестирования (Местный сбор) Организацией исчислен и уплачен в бюджет в соответствии с требованиями НК РФ.

Налог на прибыль.

В представленной в налоговый орган декларации по налогу на прибыль за 2005 г. Организацией заявлен убыток в размере 9 406 947 рублей. Доходы от реализации услуг за 2005 г. составили 30 391 957 рублей, расходы 39 798 904 рубля, в том числе расходы, связанные с производством и реализацией услуг - 8 060 489 рублей, внереализационные расходы - 31 738 415 рублей.

Налоговым органом в ходе проверки на основании документов первичного учета и восстановленного налогового и бухгалтерского учета, произведено доначисление налога на прибыль за 2005 г. в размере 6 322 908 рублей.

Оспаривая решение инспекции о доначислении налога на прибыль за 2005 г. в сумме 3 021 932,6 руб., Организация указала, что налоговым органом в нарушение ст. 255, 264 НК РФ не учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты в сумме 12 535 506“91 руб. в виде заработной платы иностранных преподавателей, выплат по гражданско-правовым договорам, заработной платы заместителя главы представительства, распределенной пропорционально доходам по коммерческой и некоммерческой деятельности), ЕСН.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции о доначислении налога на прибыль за 2005 г. в сумме 3 007 688 руб., соответствующих пеней и санкций, указал на неправомерное непринятие для целей налогообложения расходов Организации на оплату труда и сумм единого социального налога, начисленного на суммы заработной платы и выплаты по гражданско-правовым договорам, относящимся к коммерческой деятельности заявителя.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то обстоятельство, что доначисленная в ходе проверки сумма налога на прибыль за 2005 год была определена самим налогоплательщиком на основании данных о полученных доходах. Никаких расходов в виде сумм заработной платы при определении налоговой базы заявителем изначально учтено не было. Уточненные декларации по налогу на прибыль Организацией не представлялись, в связи с чем, у налогового органа не было оснований для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Кроме того, инспекция ссылается на то обстоятельство, что уплата ЕСН произведена с расчетного счета Генерального консульства, в связи, с чем в соответствии со ст. 45 НК РФ не может быть принята в качестве доказательства уплаты налога Организацией.

Апелляционный суд исследовав материалы дела, обсудив доводы жалобы, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. При этом в доходы и расходы от реализации, а также во внереализационные доходы и расходы некоммерческими организациями не включаются доходы и расходы, связанные с содержанием и ведением уставной деятельности указанных организаций. Таким образом, некоммерческие организации могут получать доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также внереализационные доходы, на основании которых формируется база, облагаемая налогом на прибыль.

Согласно статье 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Материалами дела подтверждено, что исходя из фактически сложившихся обстоятельств, Организация в 2005 г. осуществила выплаты по гражданско-правовым и трудовым договорам, а также распределенной заработной платы в размере 10 578 637 рублей

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к расходам, включаемым в налоговую базу по налогу на прибыль, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. Иных требований для принятия сумм ЕСН в качестве расходов для целей налога на прибыль налоговым законодательством не установлено.

Судом первой инстанции, установлено, что ЕСН, подлежащий включению в состав расходов за 2005 г., составил 1 953 395 рублей.

Таким образом, в силу статей 255 и 264 НК РФ сумма оплаты труда, предусмотренная в договоре, и единый социальный налог, начисленный на эту сумму, относятся к расходам на оплату труда, а, следовательно, подлежат включению в расходы, уменьшающие облагаемую налогом на прибыль базу.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что налоговом органом необоснованно не приняты для целей налогообложения расходы налогоплательщика в общей сумме 12 532 033,29 руб., что привело к незаконному доначислению 3 007 688 руб. налога на прибыль, соответствующих пеней.

В соответствии со ст. 122 НК РФ ответственность за неполную уплату налога определяется в виде штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога. Поскольку судом первой инстанции установлено, что налог на прибыль в сумме 3 007 688 рублей доначислен в нарушение требований НК РФ, решение инспекции о привлечении к ответственности в виде штрафа в размере 601 537 рублей, исчисленного из указанной суммы, правомерно судом первой инстанции признано недействительным.

Подлежит отклонению довод налогового органа о том, что Организация не заявляла о необходимости учета спорных расходов, в связи, с чем данные обстоятельства могут быть рассмотрены только при представлении уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2005 г.

В соответствии с положениями статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В силу пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Таким образом, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов.

Исходя из норм действующего законодательства при исчислении налога учитываются налоговый период (статья 55 НК РФ), налоговая база, налоговая ставка (статья 53 НК РФ), налоговые льготы (статья 56 НК РФ).

При этом из анализа правил статьи 52 НК РФ следует, что на налоговый орган возложена обязанность по исчислению суммы налога при проведении налоговых проверок и выявившихся при этом фактов неправильного исчисления суммы налога (статьи 89, 100, 101 НК РФ).

Из материалов дела усматривается, что с возражениями на акт проверки налогоплательщик представил документы, свидетельствующие о произведенных расходах. Однако налоговый орган, в нарушение вышеуказанных норм материального права, установив занижение выручки, ограничился изложением в решении установленного в действиях налогоплательщика нарушения требования действующего законодательства, не скорректировав при этом расходную часть, что, в конечном счете, повлекло неправильное определение налогооблагаемой базы.

Единый социальный налог.

В ходе проверки налоговый орган, исходя из фактических оснований (формально представительство Британского Совета вознаграждения физическим лицам не выплачивало, выплаты производились от имени структурного подразделения Генерального консульства) произвел доначисление ЕСН за 2005 г. в размере 3 640 612 рублей, в том числе 1 052 267 рублей положительной разницы между начисленными и уплаченными страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Организация в судебном порядке оспорила решение налогового органа в части доначисления ЕСН в размере 2 680 131 рубля (в том числе положительная разница по страховым взносам на ОПС 1 052 267 рублей, ЕСН, в связи с занижением налоговой базы 1 627 864 рубля), соответствующих пеней и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 325 573 рублей, по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 4 400 187 рублей.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Организации и признавая недействительным ненормативный акт налогового органа в части доначисления ЕСН, пени и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ указал, что материалами дела подтвержден факт уплаты в бюджет спорного налога, в связи с чем, основания для доначисления и взыскания налога, начисления пеней и привлечения к ответственности отсутствуют.

Заслушав доводы сторон, исследовав материалы дела, апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Пунктом 1 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).

Материалами дела установлено, что Организация в спорный период произвела исчисление и перечисление в бюджет сумм ЕСН в оспариваемом размере. Указанные суммы налога перечислены в бюджет с расчетного счета Генерального консульства, который использовался исключительно Британским советом, как для зачисления сумм дохода от уставной деятельности, так и для осуществления платежных операций, связанных в том числе с уплатой налогов.

Согласно представленной по определению апелляционного суда сводной таблице начисления и уплаты ЕСН Генеральным консульством Великобритании за 2005 г. (период инспекцией определен с 27.01.05 г. по 16.01.06 г.) Консульством начислен ЕСН (согласно декларациям) 396 631 рубль. За 2005 г. в лицевом счете налогоплательщика Генерального консульства учтена оплата ЕСН в размере 1 084 664,98 рубля. Переплата, учтенная инспекцией по лицевому счету Генерального консульства, составила 688 033,98 рубля. При этом указанная сумма не отражает фактически перечисленной суммы, поскольку не соотнесена с периодом и сроками уплаты ЕСН, а также не содержит всех платежей, произведенных организацией. В ходе рассмотрения спора инспекцией не представлено доказательств, опровергающих данные платежных поручений об уплате ЕСН и страховых взносов в соответствующие бюджеты. Также налоговым органом не представлено мотивированного обоснования того обстоятельства, что денежные средства в бюджет зачислены, однако на лицевом счете Генерального консульства отражены не в полном объеме. Основание отнесения спорных платежей на “невыясненные платежи“ также отсутствует.

В соответствии с представленными проводками по счетам бухгалтерского учета N 69, 51, платежными поручениями (Приложения N 5, 7) Организацией исчислены в перечислены в соответствующие бюджеты ЕСН и страховые взносы на ОПС в размере 2 716 065,60 рубля (в том числе страховые взносы на ОПС 1 052 267 рублей, ЕСН - 1 663 798,6 рубля).

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.01 N 167-ФЗ “Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации“ (далее - Закон N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Из содержания абзаца четвертого пункта 3 статьи 243 НК РФ следует, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, в котором произошло такое занижение.

Как следует из материалов дела, Организация за 2005 г. фактически произвела уплату в соответствующие бюджеты ЕСН - 1 663 798,6 рубля и страховых взносов на ОПС - 1 052 267 рублей.

В связи с указанными обстоятельствами, с учетом применения требований п. 2 ст. 243 НК РФ в части уменьшения суммы ЕСН на сумму начисленных и уплаченных за налоговый период страховых взносов, судом первой инстанции правомерно признано необоснованным доначисление ЕСН за 2005 г. в сумме 2 680 131 рубля (1 052 267 рублей страховые взносы, 1 627 864 рубля ЕСН).

Поскольку ЕСН в сумме 1 663 798,6 рубля уплачен в бюджет, а налоговым органом не представлено доказательств нарушения Организацией сроков уплаты по указанной сумме, доначисление пеней в соответствии с требованиями ст. 75 НК РФ не основано на нормах материального права, а именно НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что “неуплата или неполная уплата сумм налога“ означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога.

Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что у Организации не возникло обязанности перед соответствующими бюджетами по уплате ЕСН в сумме 2 680 131 рубля, в связи, с чем применение ответственности в виде штрафа в сумме 325 572, 85 рубля, правильно судом первой инстанции признано неправомерным.

Подлежит отклонению довод инспекции о том, произведенная уплата налога может быть учтена, в связи с уплатой с расчетного счета Генерального консульства.

Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, что подразумевает добровольное перечисление денежных средств в счет уплаты соответствующих налогов и сборов по собственной инициативе и в сумме, исчисленной самостоятельно.

Материалами дела подтверждено, что деятельность Британского Совета (постоянного представительства иностранной организации) на территории Российской Федерации в 2005 г. фактически осуществлялась в качестве структурного подразделения Генерального консульства.

Генеральным консульством Великобритании в ОАО “Банк “Санкт-Петербург“ открыт расчетный счет N 40807810132000001597 на имя Британского Совета, Отдела культуры Генерального консульства Великобритании в Санкт-Петербурге, через который осуществлялось получение выручки от реализации товаров, работ, услуг, а также производилась уплата налогов, в том числе ЕСН. Из письма Генерального консула Великобритании от 03.07.2008, представленного в материалы дела, следует, что указанный расчетный счет использовался исключительно Организацией.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает вывод суда о соблюдении Организацией требований ст. 45 НК РФ при уплате в бюджет ЕСН, основанным на фактических обстоятельствах.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду пункт 7 статьи 243 Налогового кодекса РФ, а не статьи 240.

Согласно статье 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В соответствии с пунктом 7 статьи 240 НК РФ налогоплательщики представляют налоговую декларацию по единому социальному налогу не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В силу пункта 2 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Как следует из материалов дела Организация в 2005 г. являлась налогоплательщиком ЕСН. Обязанность по представлению налоговой декларации за 2005 г. по ЕСН Организацией не исполнена.

Налоговый орган привлек Организацию к ответственности за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2005 г., исчислив размер штрафа исходя из доначисленной суммы ЕСН - 3 640 612 рублей. Размер штрафа составил - 4 400 187 рублей.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования Организации по данному эпизоду указал на наличие смягчающих обстоятельств: несоразмерность сумм штрафа суммам налога, подлежащим уплате за соответствующие налоговые периоды, затруднения при постановке Организации на налоговый учет, неопределенность наименовании и ИНН налогоплательщика.

Апелляционный суд считает правомерными выводы суда. Кроме того, необходимо отметить следующее. 28.03.06 г. Организацией в налоговый орган представлена декларация по ЕСН за 2005 г. В декларации указан ИНН 9909058847, который соответствует сведениям по Генеральному консульству Великобритании в Санкт-Петербурге. По состоянию на 28.03.06 г. представительство иностранной организации поставлено на налоговый учет в инспекции с присвоением ИНН 9909171440. В связи с указанными обстоятельствами декларация была возвращена. Судом первой инстанции правомерно указано, что данное обстоятельство не подтверждает факта представления налоговой декларации по ЕСН за 2005 г. в соответствии с требованиями НК РФ, но может быть учтено как смягчающее обстоятельство, свидетельствующее о совершении Организацией действий, направленных на выполнение обязанности по представлению декларации.

Довод налогового органа о том, что снижение налоговых санкций с суммы 4 400 187 рублей до суммы 210 453 рубля является необоснованным, подлежит отклонению.

Выводы суда основаны на материалах дела, соответствует ст. 71 АПК РФ, п. п. 1, 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ, согласно которым при наличии хотя бы одного обстоятельства, установленного и признанного судом смягчающим ответственность, размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ.

Поскольку при рассмотрении спора по существу, арбитражным судом установлены обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, снижение размера штрафа произведено правомерно. Определение суммы штрафа относится к исключительной компетенции суда, рассматривающего дело.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки произведено доначисление страховых взносов на ОПС за 2005 г. в размере 1 052 267 рублей, соответствующих пеней.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что Организацией фактически произведена уплата спорной суммы страховых взносов в бюджет. В связи с указанными обстоятельствами судом признано недействительным решение инспекции в части доначисления страховых взносов и соответствующих пеней.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Кроме того, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 11 Закона Российской Федерации от 16.07.1999 N 165-ФЗ “Об основах обязательного социального страхования“ (далее - Закон N 165) правом взыскивать со страхователей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, недоимки по страховым взносам, а также налагать штрафы, начислять пени и осуществлять другие начисления в соответствии с законодательством Российской Федерации обладают страховщики. В силу статьи 5 Закона N 167-ФЗ страховщиком в правоотношениях по обязательному пенсионному страхованию в Российской Федерации является Пенсионный фонд Российской Федерации (далее - ПФ РФ).

Следовательно, налоговые органы не наделены правом осуществлять доначисление страховых взносов на ОПС, пеней по страховым взносам, а также привлекать страхователей к ответственности за неуплату или неполную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Поскольку правоотношения, связанные с уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонды Российской Федерации, не являются налоговыми, права налоговых органов в этой области не могут быть определены из толкования положений Налогового кодекса Российской Федерации. Государственный орган имеет право налагать административные санкции только в том случае, когда такое право прямо предоставлено этому органу законом. Ни одним законом, регулирующим уплату страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, не предусматривается право налоговых органов производить доначисления взносов и пени, а также привлекать к ответственности за допущенные в этой области правонарушения, тогда как в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 11 Закона N 165-ФЗ указанными полномочиями наделены страховщики.

Таким образом, оспариваемое решение налогового органа в части доначисления страховых взносов на ОПС и пеней, противоречит также вышеуказанным нормам Закона N 165-ФЗ.

2006 г.

Налог на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, инспекцией в ходе проверки произведено доначисление НДС в размере 359 223 рублей, пеней, налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 71 945 рублей.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Организации по данному эпизоду указал, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения налоговых вычетов по НДС, в связи с чем у инспекции отсутствовали основания для начисления налога, пеней и санкций.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, не находит оснований для отмены или изменения решения суда по данному эпизоду.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что нежилые помещения, расположенные по адресу: Санкт-Петербург, Невский пр., дом 32-34, литера А, помещения 42-Н (пятый этаж, площадью 397,3 кв. м), использовались Организацией для осуществления деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.

В соответствии со ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) для производственной деятельности, иных операций, признаваемых объектами налогообложения, перепродажи.

Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком услуг по аренде и ремонту арендованных помещений.

Арбитражным судом установлено и материалами дела подтверждается факт приобретения налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оплаты их поставщикам с учетом НДС. Счета-фактуры оформлены в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ.

Таким образом, отнесение спорных сумм налога к налоговым вычетам произведено налогоплательщиком с соблюдением условий, предусмотренных ст. ст. 171, 172 НК РФ.

Налог на прибыль.

Согласно представленной в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 г. Организацией заявлены доходы в размере 6 567 304 рублей, расходы в размере 14 874 661 рубля. Выявлен убыток в размере 8 306 402 рублей.

В ходе налоговой проверки инспекцией сделан вывод о завышении Организацией убытка на сумму 4 983 764 рубля, в том числе расходы по аренде нежилых помещений - 1 995 574 рубля, расходы по ремонту арендованных помещений - 2 988 217 рублей.

Организация не согласилась с выводом инспекции о необоснованном включении в расходы по налогу на прибыль за 2006 год 4 983 764 руб. арендной платы и затрат по ремонту арендованных помещений, обжаловав решение инспекции в соответствующей части.

Как следует из материалов дела, Организация в 2006 году на основании договора от 28.03.2006 N 280206-ВС арендовала нежилые помещения по адресу: Санкт-Петербург, Невский пр., дом 32-34, литера А, помещения 42-Н (пятый этаж, площадью 397,3 кв. м) и 90-Н (мансарда, площадью 213,7 кв. м).

Офисные помещения на пятом этаже использовались Организацией для размещения информационно-библиотечного центра. Поскольку услуги библиотеки относились к коммерческой деятельности Организации, затраты по аренде помещений на пятом этаже в сумме 2 526 287 руб. были включены заявителем в расходы по налогу на прибыль. Также в расходы Организацией включены затраты по ремонту арендованных помещений в размере 3 783 075 руб.

Инспекция, отказывая в принятии для целей налогообложения 1 995 547 руб. расходов по аренде и 2 988 217 рублей расходов по ремонту арендованных помещений, ссылается на их экономическую необоснованность. По мнению налогового органа, расходы по аренде могут быть учтены только в части, приходящейся на долю выучки от коммерческой деятельности. Поскольку в 2006 году выручка от коммерческой деятельности составила 6 567 304 руб., а целевое финансирование - 55 573 598 руб., доля выручки по некоммерческой деятельности составляет 0,106. Следовательно, расходы по аренде помещений могут быть приняты только в сумме 530 740 руб. (0,106 х 5 006 984 - общая сумма арендной платы по всем помещениям), а расходы по ремонту - 794 858 рублей. Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что библиотека работала только по понедельникам, средам и пятницам и в остальные дни могла использоваться Организацией для осуществления некоммерческой деятельности.

Признавая недействительным решение инспекции, суд первой инстанции, указал, что Налоговым кодексом Российской Федерации не установлена методика, в соответствии с которой налогоплательщик должен распределять расходы, если они относятся общехозяйственной деятельности некоммерческой организации.

Определение налоговой базы по налогу на прибыль организаций производится налогоплательщиками в порядке, установленном гл. 25 “Налог на прибыль организаций“ Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с учетом внесенных изменений и дополнений.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы некоммерческих организаций, определены в пп. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 НК РФ. Поименованный в статье перечень средств целевого финансирования и целевых поступлений, не учитываемых при определении налоговой базы некоммерческих организаций, является исчерпывающим. Налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования и целевые поступления, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и в рамках целевых поступлений.

При получении (наряду со средствами целевого финансирования и целевыми поступлениями) доходов от реализации и внереализационных доходов, некоммерческие организации в соответствии со ст. 313 НК РФ обязаны вести налоговый учет и производить на его основании исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода.

Таким образом, некоммерческими организациями должно быть обеспечено ведение раздельного учета расходов по содержанию организации и ведению уставной деятельности (в том числе по оплате труда административно-управленческого персонала, плате за аренду помещений, оплате услуг банка и других расходов по содержанию и ведению уставной деятельности), осуществляемых за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений.

НК РФ не содержит положений о включении в состав расходов, связанных с производством и реализацией, и в состав внереализационных расходов по содержанию и ведению уставной деятельности некоммерческих организаций (плате за аренду помещений, оплате иных услуг и др.) по деятельности, расходы по которой покрываются за счет средств целевого финансирования, целевых поступлений и прибыли, оставшейся в распоряжении после уплаты в бюджет налога на прибыль организаций.

Согласно НК РФ учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и целевых поступлений, и доходов и расходов, связанных с производством и реализацией, внереализационных доходов и расходов, ведется некоммерческими организациями раздельно, в связи с этим НК РФ не содержит порядка распределения расходов.

При распределении общих накладных расходов некоммерческая организация вправе самостоятельно выбрать метод, который должен быть отражен в учетной политике организации.

Как следует из материалов дела, Организацией установлена и отражена в учетной политике следующая методика распределения расходов: арендная плата распределяется по видам деятельности, исходя из площади помещений, занимаемых коммерческими и некоммерческими отделами (п. 3.7 Приказа об Учетной политике) (Приложение N 9, 3.1.).

Распределение расходов в виде арендной платы и ремонтных работ произведено Организацией в соответствии с положениями учетной политики.

Представленными в материалы дела доказательствами подтверждается, что помещения на пятом этаже использовались заявителем для осуществления коммерческой деятельности. Доводы инспекции о возможности использования спорных помещений в некоммерческой деятельности носят предположительный характер и не подтверждены соответствующими доказательствами.

При таких обстоятельствах апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Единый социальный налог.

В ходе проверки налоговый орган, исходя из фактических оснований (формально представительство Британского Совета вознаграждения физическим лицам не выплачивало, выплаты производились от имени структурного подразделения Генерального консульства) произвел доначисление ЕСН за 2006 г. в размере 2 693 459 рублей, в том числе 1 155 203 рубля положительной разницы между начисленными и уплаченными страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Организация в судебном порядке оспорила решение налогового органа в части доначисления ЕСН в размере 2 693 459 рублей (в том числе положительная разница по страховым взносам на ОПС 1 155 203 рубля, ЕСН, в связи с занижением налоговой базы 1 538 256 рублей), соответствующих пеней и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 307 651 рубля.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Организации и признавая недействительным ненормативный акт налогового органа в части доначисления ЕСН, пеней и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ указал, что материалами дела подтвержден факт уплаты в бюджет спорного налога, в связи с чем, основания для доначисления и взыскания налога, начисления пеней и привлечения к ответственности отсутствуют.

Заслушав доводы сторон, исследовав материалы дела, апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Материалами дела установлено, что Организация в спорный период произвела исчисление и перечисление в бюджет сумм ЕСН в оспариваемом размере. Указанные суммы налога перечислены в бюджет с расчетного счета Генерального консульства, который использовался исключительно Британским советом, как для зачисления сумм дохода от уставной деятельности, так и для осуществления платежных операций, связанных в том числе с уплатой налогов.

Согласно представленной по определению апелляционного суда сводной таблице начисления и уплаты ЕСН Генеральным консульством Великобритании за 2006 г. (период инспекцией определен с 19.01.06 г. по 15.01.07 г.) Консульством начислен ЕСН (согласно декларациям) 542 807,83 рубля.

За 2006 г. в лицевом счете налогоплательщика Генерального консульства учтена оплата ЕСН в размере 909 162,52 рубля. Переплата, учтенная инспекцией по лицевому счету Генерального консульства, составила 366 354,69 рубля. При этом, указанная сумма не отражает фактически перечисленной суммы, поскольку не соотнесена с периодом и сроками уплаты ЕСН, а также не содержит всех платежей, произведенных организацией.

В соответствии с представл“нными проводками по счетам бухгалтерского учета N 69, 51, платежными поручениями (Приложения N 7, 4) Организацией исчислены в перечислены в соответствующие бюджеты ЕСН и страховые взносы на ОПС в размере 2 693 459 рублей (в том числе страховые взносы на ОПС 1 155 203 рубля, ЕСН - 1 538 256 рублей).

В ходе рассмотрения спора инспекцией не представлено доказательств, опровергающих данные платежных поручений об уплате ЕСН и страховых взносов в соответствующие бюджеты. Также налоговым органом не представлено мотивированного обоснования того обстоятельства, что денежные средства в бюджет зачислены, однако на лицевом счете Генерального консульства отражены не в полном объеме. Основание отнесения спорных платежей на “невыясненные платежи“ также отсутствует.

Таким образом, материалами дела подтверждено, что Организация за 2006 г. фактически произвела уплату в соответствующие бюджеты ЕСН и страховых взносов на ОПС.

В связи с указанными обстоятельствами, с учетом применения требований п. 2 ст. 243 НК РФ в части уменьшения суммы ЕСН на сумму начисленных и уплаченных за налоговый период страховых взносов, судом первой инстанции правомерно признано необоснованным доначисление ЕСН за 2006 г. в сумме 2 693 рублей.

Поскольку ЕСН в сумме 1 538 256 рублей уплачен в бюджет, а налоговым органом не представлено доказательств нарушения Организацией сроков уплаты по указанной сумме, доначисление пеней в соответствии с требованиями ст. 75 НК РФ не основано на нормах материального права, а именно НК РФ.

Представленные в дело доказательства свидетельствуют о том, что у Организации не возникло обязанности перед соответствующими бюджетами по уплате ЕСН в сумме 2 6693 459 рублей, в связи с чем, применение ответственности в виде штрафа в сумме 307 651 рубля, правильно судом первой инстанции признано неправомерным.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки произведено доначисление страховых взносов на ОПС за 2006 г. в размере 1 155 203 рублей, соответствующих пеней.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что Организацией фактически произведена уплата спорной суммы страховых взносов в бюджет. В связи с указанными обстоятельствами судом признано недействительным решение инспекции в части доначисления страховых взносов и соответствующих пеней.

Апелляционный суд, учитывая обстоятельства, подтвержденные материалами дела, а также тот факт, что оспариваемое решение налогового органа в части доначисления страховых взносов на ОПС и пени, противоречит также вышеуказанным нормам Закона N 165-ФЗ, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения налогоплательщиком своей обязанности по уплате налогов, налоговый орган направляет налогоплательщику требование об уплате налога. Форма и содержание требования должны соответствовать требованиям пункта 4 статьи 69 НК РФ. В любом случае требование должно содержать фактические обязательства налогоплательщика перед соответствующим бюджетом.

Указанное требование в силу статьи 70 НК РФ может быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. В случае, если требование выставлено в соответствии с решением налогового органа по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, то такое требование должно быть направлено налогоплательщику не позднее 10 дней с даты соответствующего решения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Организации направлено требование N 154 от 03.04.08 г., в котором предложены к уплате доначисленные суммы налогов, пеней и санкций.

Поскольку при рассмотрении дела судом установлено неправомерное доначисление налога на прибыль, НДС, ЕСН, страховых взносов, пени и привлечение к налоговой ответственности, требование инспекции N 154, содержащее предложение к уплате неправомерно доначисленных сумм, в соответствующей части противоречит ст. 169 НК РФ, в связи с чем, подлежит признанию недействительным.

Руководствуясь п. 2 ст. 269, ст. 270 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 31 июля 2008 г. по делу N А56-10633/2008 отменить в части отказа в признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Санкт-Петербургу от 18.01.2008 N 12-31/6, требования от 03.04.2008 N 154, в части привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год в виде штрафа в размере 545 412 рублей, налоговой декларации по единому социальному налогу за 2004 год в виде штрафа в размере 819 650 рублей, доначисления 270 409 руб. налога на добавленную стоимость за 2005 год.

Признать недействительными решение 18.01.2008 N 12-31/6 и требование от 03.04.2008 N 154 Межрайонной ИФНС России N 4 по Санкт-Петербургу в части:

привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год в виде штрафа в размере 545 412 рублей, предложения указанной суммы к уплате;

привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2004 год в виде штрафа в размере 819 650 рублей, предложения указанной суммы к уплате;

доначисления 270 409 рублей налога на добавленную стоимость за 2005 год, предложения указанной суммы к уплате.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

ГОРБАЧЕВА О.В.

Судьи

БУДЫЛЕВА М.В.

СЕМИГЛАЗОВ В.А.