Решения и определения судов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2009 по делу N А05-971/2008 ООО неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль, и вычетов по НДС затраты на закупку лесоматериалов, оплаченных наличными средствами, поскольку представленные в подтверждение оплаты продукции кассовые чеки пробиты на одной ККМ, не зарегистрированной в налоговом органе, а в квитанциях к приходным кассовым ордерам отсутствует подпись кассира и расшифровка подписи главного бухгалтера.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 28 августа 2009 г. по делу N А05-971/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А., судей Дмитриева В.В. и Корабухиной Л.И., при участии представителя общества с ограниченной ответственностью “Вельская лесопромышленная компания“ Степанова Н.В. (доверенность от 15.02.2009 N 48), рассмотрев 24.08.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 06.03.2009 (судья Меньшикова И.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 (судьи Богатырева В.А., Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю.) по делу N А05-971/2008,

установил:

общество с ограниченной ответственностью “Вельская
лесопромышленная компания“ (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция) от 30.11.2007 N 12-15/19.

Решением суда от 18.04.2008 признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части начисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих пеней и штрафов по эпизоду приобретения лесоматериалов у обществ с ограниченной ответственностью “Техсервис“, “Компакт“ и “Паритет“ (далее - ООО “Техсервис“; ООО “Компакт“; ООО “Паритет“). Суд обязал инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.11.2008 решение от 18.04.2008 и постановление от 24.07.2008 судов первой и апелляционной инстанций отменено и дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области. При новом рассмотрении дела суду предложено дать оценку всем доводам, приведенным налоговым органом, в их совокупности по каждому из поставщиков общества, в первую очередь касающимся обстоятельств оплаты лесопродукции наличными денежными средствами и доказанности фактов уплаты заявителем денежных средств поставщикам в суммах, отраженных им в налоговых декларациях. Суду необходимо дать полную оценку показаниям допрошенных инспекцией свидетелей, нарушениям в оформлении первичных документов, платежных документов и счетов-фактур, а также доказательствам, свидетельствующим о том, что указанные поставщики не отчитываются в налоговых органах, а их руководители находятся в розыске.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 06.03.2009 признал недействительным решение инспекции от 30.11.2007 N 12-15/19 в части начисления обществу налога на прибыль, налога на
добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов по эпизоду приобретения лесоматериалов у ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 13.05.2009 решение суда от 06.03.2009 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права и неполное исследование обстоятельств, просит отменить решение и постановление судов первой и апелляционной инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа. По мнению подателя жалобы, общество обязано представить товарно-транспортные накладные в подтверждение реального факта получения лесопродукции от поставщиков, поскольку в счетах-фактурах и товарных накладных оно значится в качестве грузополучателя, а следовательно, является участником правоотношений по перевозке лесопродукции. Товарно-транспортная накладная, как полагает инспекция, является единственным документом, служащим основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей. Налоговый орган указывает, что поставка лесопродукции фактически не производилась, так как у ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ отсутствовали ресурсы, необходимые для осуществления финансово-хозяйственной деятельности. Инспекция считает, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, недостоверны, не отражают реальность совершенных сделок. Организации - поставщики лесоматериалов не находятся по адресам регистрации, не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность, операции по их счетам в банках приостановлены или их счета закрыты, у этих организаций отсутствует зарегистрированная контрольно-кассовая техника. Налоговый орган ссылается также на то, что все кассовые чеки всех трех поставщиков пробиты на одном кассовом аппарате с одним и тем же номером. Налоговый орган также ссылается на показания Сперанского А.В., числящегося директором ООО “Паритет“.

В судебном заседании представитель общества отклонил доводы кассационной жалобы.

Инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом, однако
представитель в судебное заседание не явился, в связи с чем дело рассмотрено в его отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Суд кассационной инстанции считает, что жалоба инспекции подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за период с 06.05.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт от 11.10.2007 N 12-15/29 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение от 30.11.2007 N 12-15/19 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также о доначислении ряда налогов, в том числе налогов на прибыль и на добавленную стоимость, и о начислении пеней за несвоевременную уплату налогов.

В ходе выездной проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном включении заявителем в расходы затрат на закупку лесоматериалов у ООО “Техсервис“, ООО “Паритет“ и ООО “Компакт“ и необоснованном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по этим же операциям, что привело к неполной уплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. В ходе встречных проверок поставщиков выявлено, что они не отчитываются в налоговых органах по месту своего нахождения; операции по их расчетных счетам приостановлены либо закрыты; руководители ООО “Техсервис“ и ООО “Компакт“ находятся в розыске; местонахождение ООО “Паритет“ не установлено; ООО “Компакт“ имеет признаки “фирмы-однодневки“. Налоговый орган установил, что приобретенная лесопродукция оплачивалась только наличными денежными средствами. В подтверждение оплаты продукции общество представило приходные кассовые ордера и кассовые чеки, выданные ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“. Однако, как выявила инспекция,
все кассовые чеки пробиты на одной контрольно-кассовой машине, причем не зарегистрированной в налоговом органе.

Общество не согласилось с выводами налогового органа и обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, сделал вывод о том, что налоговый орган не представил доказательств наличия у общества умысла на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета или неосторожности и неосмотрительности при выборе контрагентов. В то же время налогоплательщик, как посчитал суд, подтвердил товарными накладными формы ТОРГ-12, кассовыми чеками и приходными ордерами поступление лесопродукции от ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ и ее оплату.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

Согласно статье 252 НК РФ расходы - обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы - экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 этого же Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В статье 172 НК
РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм следует, что при включении затрат в расходы в целях исчисления налога на прибыль необходимо проверять реальность этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения. Претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость налогоплательщик вправе после принятия на учет соответствующих товаров, представив первичные документы, свидетельствующие о реальности хозяйственных операций.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ (далее - Постановление N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно положениям пункта 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О
бухгалтерском учете“ бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Пунктами 1, 4 статьи 9 вышеназванного Федерального закона установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Пунктом 2 указанной нормы права и пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России N 34н от 29.07.1998, установлено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты,
перечень которых определен названными нормами.

Согласно разъяснениям, изложенным в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, буквальный смысл абзаца второго пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Следовательно, для применения вычета по налогу на добавленную стоимость и включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие факт совершения сделки с реальным поставщиком и факт реального несения им расходов на приобретение товаров (работ, услуг).

В связи с этим суд не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Суд кассационной инстанции исходит из положений частей 1 - 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, предусматривающих, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Кассационная коллегия считает, что судами первой
и апелляционной инстанции не были оценены имеющиеся в деле доказательства в их совокупности.

Общество в обоснование налоговых вычетов и произведенных расходов на приобретение лесопродукции у ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ представило, в том числе кассовые чеки и приходные кассовые ордера, выданные указанными организациями. Суд кассационной инстанции считает необходимым отметить, что расчеты с названными организациями осуществлялись исключительно наличными денежными средствами.

Из имеющихся в материалах дела копий кассовых чеков, принятых обществом от ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“, следует, что эти чеки отпечатаны на контрольно-кассовой машине АМС-101-Ф, заводской N 33309395. В ходе проведения обследования помещений, занимаемых ООО “Вельская лесопромышленная компания“, в феврале 2008 года Управлением по налоговым преступлениям Управления внутренних дел Архангельской области Министерства внутренних дел России обнаружена и изъята контрольно-кассовая машина АМС-101-Ф, заводской N 33309395, и паспорт к ней (том дела 3, лист 108). Из ответов налоговых органов Москвы и Ярославля следует, что ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ не имеют зарегистрированной контрольно-кассовой техники.

Суд кассационной инстанции также считает неправомерной ссылку судов на то, что оплата обществом лесоматериалов поставщикам подтверждена квитанциями к приходным кассовым ордерам. Однако из квитанций к приходным кассовым ордерам усматривается, что в них отсутствует подпись кассира и расшифровка подписи главного бухгалтера. Приходный кассовый ордер (форма N КО-1) в качестве унифицированной формы первичной учетной документации по учету кассовых операций утвержден Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88. Заполнение таких реквизитов, как расшифровка подписей, является обязательным, что следует из самого бланка квитанции к приходному кассовому ордеру.

Также следует отметить, что в представленных налогоплательщиком документах отсутствуют какие-либо сведения о доверенностях представителей
ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“, получавших у общества наличные денежные средства.

Кроме того, при проведении проверки инспекцией при проведении опросов свидетелей выявлены противоречивые сведения относительно того, кто занимался финансово-хозяйственной деятельностью общества и выдавал денежные средства в оплату лесоматериалов. Бывший руководитель и учредитель общества Новожилов В.Ф. показал, что закупкой лесопродукции занимался заместитель директора по коммерческим вопросам Сухановский Н.В., который заключал договоры и лично встречался с поставщиками, а также распоряжался денежными средствами (том дела 2, лист 56). В свою очередь Сухановский Н.В. пояснил, что заключение договоров согласовывалось с Новожиловым В.Ф., с руководителями ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ или их представителями он не встречался, кто выдавал денежные средства для расчетов с указанными организациями не знает.

Апелляционный суд указал, что противоречия в показаниях Новожилова В.Ф. и Сухановского Н.В. не опровергают фактического осуществления хозяйственных операций. Суд кассационной инстанции считает, что в данном случае может быть подвергнут сомнению не факт получения обществом товара, а факт его оплаты именно ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ и именно в суммах, указанных в представленных обществом документах.

Согласно сведениям, полученным инспекцией от Инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по городу Москве (сопроводительное письмо от 09.08.2007 N 1429965), операции по расчетному счету ООО “Техсервис“ приостановлены решением названной инспекции. Бухгалтерская и налоговая отчетность этой организацией не представлялась с момента ее регистрации в налоговом органе (том дела 2, лист 46).

ООО “Паритет“ не представляет налоговую отчетность (письмо Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области от 20.07.2007 N 15-10/02/8072дсп@). Директором ООО “Паритет“ числится Сперанский А.В., который ранее дважды привлекался к административной ответственности за нарушение законодательства о государственной регистрации юридических лиц по части 3 статьи 14.25 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации с назначением ему наказания в виде штрафа (том дела 4, лист 61). Судом первой инстанции истребован подлинный протокол допроса Сперанского А.В. Инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по городу Москве (том дела 4, листы 148 - 150). Согласно показаниям Сперанского А.В. он не имеет отношения к деятельности ООО “Паритет“, никаких документов, кроме учредительных (приказов, договоров, доверенностей, счетов-фактур, накладных), не подписывал.

Из письма Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по городу Москве от 09.08.2007 N 21-12/12256дсп@ следует, что последняя “нулевая“ отчетность представлена ООО “Компакт“ за 1 полугодие 2004 года и у этой организации есть все признаки “фирмы-однодневки“. Счет ООО “Компакт“ закрыт 06.08.2004 (том дела 2, лист 48).

Таким образом, следует признать, что представленные обществом документы не подтверждают факт оплаты лесоматериалов обществам с ограниченной ответственностью “Техсервис“, “Компакт“ и “Паритет“ в заявленных суммах. Следовательно, заявленные обществом требования в части эпизодов приобретения лесоматериалов у ООО “Техсервис“, ООО “Компакт“ и ООО “Паритет“ не подлежали удовлетворению, в связи с чем обжалуемые судебные акты следует отменить.

В связи с отменой решения от 06.03.2009 и постановления от 13.05.2009 с общества в доход федерального бюджета следует взыскать 2000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах апелляционной и кассационной инстанций.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 06.03.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 по делу N А05-971/2008 отменить. Обществу с ограниченной ответственностью “Вельская лесопромышленная компания“ отказать в удовлетворении заявления.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью “Вельская лесопромышленная компания“ в доход федерального бюджета 2000 руб. государственной пошлины.

Председательствующий

О.А.КОРПУСОВА

Судьи

В.В.ДМИТРИЕВ

Л.И.КОРАБУХИНА