Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2009 по делу N А42-7601/2008 Нормы главы 21 Налогового кодекса РФ не содержат ограничения на применение налоговых вычетов по НДС в зависимости от срока представления налоговых деклараций. Право на налоговые вычеты по НДС не освобождает налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки от обязанности рассчитать в установленном законодательством о налогах и сборах порядке действительную по размеру обязанность налогоплательщика перед бюджетом - установить фактическую сумму недоимки по налогу на добавленную стоимость.

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 3 июля 2009 г. по делу N А42-7601/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2009 года

Постановление изготовлено в полном объеме 03 июля 2009 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Семиглазова В.А.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: помощником судьи Лущаевым С.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7281/2009) ИП Ф.И.О. на решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.04.2009 года по делу N А42-7601/2008 (судья Романова А.А.), принятое

по заявлению ИП Ф.И.О. br>
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Мурманской области

о признании недействительным в части решения

при участии:

от заявителя: не явился, извещен, ходатайство о рассмотрении дела
в отсутствие представителя;

от ответчика: Алябьева А.В. - доверенность от 11.02.2009 года N 13;

установил:

решением Арбитражного суда Мурманской области от 17.04.2009 года признано недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Мурманской области от 24 июля 2008 года N 4425 в части:

доначисления налога на добавленную стоимость за 1 и 4 кварталы 2005 года, 1, 2, 3 и 4 кварталы 2006 года в общей сумме 91 117 рублей и причитающихся сумм пени;

привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ по налогу на доходы, налогу на добавленную стоимость и единому социальному налогу за 2005 - 2006 годы в сумме, превышающей 2500 рублей;

привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ по налогу на доходы, налогу на добавленную стоимость и единому социальному налогу за 2005 - 2006 годы в сумме, превышающей 5000 рублей.

В остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить в части отказа в заявленных требованиях по эпизоду начисления налога на добавленную стоимость за 2 и 3 кварталы 2005 года, полагает, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права, выводы, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.

Заявитель надлежащим образом извещен о времени и месте судебного разбирательства, направил ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие представителя. Материалы дела и характер спора позволяют рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие представителя заявителя.

В судебном заседании представитель Инспекции просил оставить решение без изменения, считая его законным и обоснованным.

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной
инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Законность и обоснованность решения в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Исследовав материалы дела, выслушав представителя ответчика, суд апелляционной инстанции установил:

В период с 05 марта по 21 апреля 2008 года в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01 января 2005 года по 31 декабря 2006 года.

Выездной налоговой проверкой установлено, что в проверяемый период Романов А.А. осуществлял несколько видов деятельности:

предпринимательская деятельность, облагаемая единым налогом на вмененный доход в отношении розничной торговли оргтехникой, компьютерной и копировальной техникой, комплектующими расходными материалами к ним за наличный расчет;

оптовая торговля оргтехникой, компьютерной и копировальной техникой, комплектующими материалами к ним за безналичный расчет.

В ходе проверки было установлено, что книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, покупок, продаж и журналы полученных и выставленных счетов-фактур, а также раздельный учет операций в проверяемом периоде не велись. Предпринимателем не исчислялся и не уплачивался в бюджет НДС с операций, не подлежащих налогообложению по ЕНВД.

По результатам проверки инспекцией составлена справка, а также оформлен акт от 17.06.2008 N 30 (том 1 л.д. 51 - 84).

14 июля 2008 года налогоплательщик представил в налоговый орган возражения на акт проверки (том
3 л.д. 30 - 31), 24 июля 2008 года в качестве дополнений к возражениям предприниматель представил восстановленные книги покупок за 2005 - 2006 годы (том 3 л.д. 121).

Оспариваемое решение налогового органа вынесено 24 июля 2008 года. По результатам выездной налоговой проверки, с учетом изменений, внесенных Управлением ФНС России по Мурманской области, предпринимателю доначислен НДС за 2005 - 2006 годы в общей сумме 179 231 рубль, в том числе:

1 квартал 2005 года - 23 247 рублей;

2 квартал 2005 года - 4 314 рублей;

3 квартал 2005 года - 32 373 рубля;

4 квартал 2005 года - 20 418 рублей;

1 квартал 2006 года - 24 541 рубль;

2 квартал 2006 года - 5 054 рубля;

3 квартал 2006 года -11 332 рубля;

4 квартал 2006 года - 57 952 рубля.

Учитывая положения пункта 4 статьи 170 НК РФ, предприниматель 28 ноября 2008 года представил в налоговый орган декларации по налогу на добавленную стоимость за:

1 квартал 2005 года (НДС к уплате 13 428 рублей, том 5 л.д. 28 - 30);

2 квартал 2005 года (НДС к уменьшению 7 004 рубля, том 5 л.д. 31 - 33);

3 квартал 2005 года (НДС к уменьшению 8 745 рублей, том 5 л.д. 34 - 36);

4 квартал 2005 года (НДС к уплате 9 645 рублей, том 5 л.д. 1 - 3);

1 квартал 2006 года (НДС к уплате 2 367 рублей, том 5 л.д. 4 - 6);

2 квартал 2006 года (НДС к уплате 204 рубля, том 5 л.д. 7 - 9);

3 квартал 2006 года (НДС к уплате 159 рублей, том 5 л.д. 10 - 12);

4 квартал
2006 года (НДС к уплате 25 624 рубля, том 5 л.д. 11 - 13).

Общая сумма налога, подлежащего уплате в бюджет за 2005 - 2006 годы, составила 51 427 рублей, к возмещению - 15 749 рублей.

Согласно представленным налогоплательщиком декларациям налоговая база составила:

за 2 квартал 2005 года - 23 965 рублей;

за 3 квартал 2005 года - 179 850 рублей.

Сумма исчисленного налога составила:

за 2 квартал 2005 года - 4 314 рублей (23 965 х 18%);

за 3 квартал 2005 года - 32 373 рубля (179 850 х 18%).

Сумма заявленных вычетов составила.

за 2 квартал 2005 года - 11 318 рублей.

за 3 квартал 2005 года - 41 118 рублей.

Таким образом, по данным налогоплательщика сумма НДС, исчисленная к уменьшению, составляет:

за 2 квартал 2005 года - 7 004 рубля (4314 - 11 318);

за 3 квартал 2005 года - 8 745 рублей (32373 - 41 118).

Налоговым органом декларации по НДС за 1, 4 кварталы 2005 года и 1, 2, 3 и 4 кварталы 2006 года камерально проверены, инспекция согласилась с данными налогоплательщика, результаты проверки разнесены в лицевой счет плательщика (том 4 л.д. 147 оборот).

Суд первой инстанции на основании пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, суд первой инстанции исходил из действительной (фактической) обязанности налогоплательщика по уплате НДС и пришел к выводу о том, что налогоплательщик за 1 и 4 квартал 2005 года, а также за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2006 года документально подтвердил обоснованность сумм заявленных вычетов, как по праву, так и по размеру. Действительные налоговые обязательства предпринимателя по уплате НДС
за указанные периоды составили 51 427 рублей.

Налоговые декларации за 2 и 3 квартал 2005 года приняты инспекцией, но суммы налога, исчисленные Романовым А.А. к уменьшению, в лицевой счет плательщика не проведены, поскольку налоговые декларации за указанный период представлены предпринимателем по истечении трехгодичного срока для предъявления налога к возмещению, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Соглашаясь с позицией налогового органа относительно начисления инспекцией налога на добавленную стоимость за 2 и 3 кварталы 2005 года, суд первой инстанции указал, что налоговые декларации за 2 и 3 кварталы 2005 года представлены предпринимателем 28 ноября 2008 года, то есть по истечении трехлетнего срока после окончания налогового периода, в котором возникло право на применение вычета. Следовательно, налоговый орган правомерно отказал Предпринимателю Романову А.А. в предоставлении налогового вычета за 2 квартал 2005 года в сумме 11 318 рублей и за 3 квартал 2005 года в сумме 41118 рублей. Доначисление НДС в размере 36 687 рублей судом первой инстанции признано обоснованным.

Апелляционный суд, заслушав пояснения представителя инспекции, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда в обжалуемой части подлежащим отмене по следующим основаниям.

Согласно статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до внесения в данную статью изменений Федеральным законом от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ) налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные законом налоговые вычеты (пункт 1); вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 2).

В соответствии со статьей 173 НК
РФ (пункт 1) сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Указанные нормы не содержат ограничения на применение налоговых вычетов по конкретным налоговым периодам в зависимости от срока представления налоговых деклараций.

Руководствуясь данными нормами материального права, а также выводом инспекции об осуществлении деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения, предприниматель в 2008 году представил налоговые декларации по НДС за 2005 - 2006 годы, заявив в них налоговые вычеты и представив документы, подтверждающие правомерность их применения (счета-фактуры, документы об уплате НДС поставщикам, документы об оприходовании ТМЦ). Указанные обстоятельства подтверждены материалами дела и не оспариваются налоговым органом.

Сумма НДС в налоговых декларациях за 2005 - 2006 годы определена налогоплательщиком в соответствии с требованиями ст. ст. 171 - 173 НК РФ. Из представленных деклараций следует, что по 2 и 3 кварталам 2005 года сумма, подлежащая уплате в бюджет, отсутствует, в связи с превышением суммы налоговых вычетов над суммой налога, исчисленной за соответствующий налоговый период.

Налоговые вычеты по представленным налоговым декларациям подтверждены Инспекцией. Правомерность применения налоговых вычетов по НДС за 1 квартал, 4 квартал 2005 года и 2006 год установлена судом первой инстанции.

В судебном заседании апелляционного суда представитель Инспекции подтвердил, что в случае, если бы налоговые вычеты по декларациям за 2 и 3 кварталы 2005 года не превышали бы сумму
налога, исчисленную за соответствующий налоговый период, то есть НДС по декларациям подлежал уплате в бюджет, то налоговые вычеты были бы приняты налоговым органом, так же как и по декларации за 1 квартал 2005 года.

Отказывая предпринимателю в удовлетворении требований по налоговым периодам 2 и 3 кварталы 2005 года суд первой инстанции применил положения п. 2 ст. 173 НК РФ, указав на отсутствие у налогоплательщика права на возмещение налога, признавая тем самым правомерным доначисление НДС в размере 36 687 рублей (2 квартал - 4 314 рублей, 3 квартал - 32 373 рубля), без учета подтвержденных налоговых вычетов.

Апелляционный суд считает данный вывод суда первой инстанции ошибочным по следующим основаниям.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, превышение сумм налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, над суммами налога, исчисляемыми в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда
налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Данное условие реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закрепленным в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, трехлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога.

Конституционный Суд РФ в Определении от 3 июля 2008 г. N 630-О-П указал, что исходя из экономической сущности налога на добавленную стоимость как косвенного налога (налога на потребление), федеральный законодатель предусмотрел многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках которого статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации для расчета суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предусмотрена необходимость определения как сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости реализованных товаров, работ, услуг), так и сумм налога, предъявленных по покупкам, приобретенным для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налоговому вычету. При этом налогоплательщику в пределах срока, установленного пунктом 2 данной статьи, предоставлена возможность возмещать налог из бюджета и при отсутствии переплаты (переплаченной в бюджет суммы), а именно в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Таким образом, положения пункта 2 статьи 173 НК РФ, являющиеся частью механизма правового регулирования отношений по взиманию налога на добавленную стоимость, распространяются на правоотношения по возмещению из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога, и не регулируют правоотношения по применению налоговых вычетов.

Трехлетний срок, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 21 июня 2001 года
N 173-О, предназначен для предъявления соответствующего требования (заявления о возмещении НДС путем зачета или возврата) непосредственно налоговому органу.

Как следует из материалов дела предприниматель не обращался в инспекцию с требованием о возмещении НДС по декларациям за 2 и 3 кварталы 2005 года. Вопрос о возмещении НДС за 2 и 3 кварталы 2005 года не рассматривается в рамках настоящего дела, поскольку не относится к предмету спора.

Предметом настоящего спора является правомерность доначисления НДС по результатам выездной налоговой проверки. К предмету доказывания по делу относятся обстоятельства, свидетельствующие о реальной (фактической) обязанности налогоплательщика по уплате в бюджет сумм НДС.

Представленные в материалы дела доказательства (декларации, счета-фактуры, платежные документы, оприходование ТМЦ) свидетельствуют о том, что у предпринимателя в налоговых периодах 2 и 3 кварталы 2005 года отсутствует обязанность по уплате НДС в бюджет в связи с правомерным применением налоговых вычетов.

В связи с указанными обстоятельствами доначисление налога в размере 36 687 рублей является неправомерным.

Апелляционный суд также считает необходимым указать на нарушение инспекцией требований ст. 101 НК РФ при принятии решения по результатам выездной проверки.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указывается размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, подлежащих уплате налогоплательщиком.

Право налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС, которые подлежат заявлению путем подачи соответствующей налоговой декларации не освобождает Инспекцию от обязанности при исчислении подлежащего уплате в бюджет налога при проведении выездной налоговой проверки точно и в установленном законодательством о налогах и сборах порядке рассчитать действительную по размеру обязанность налогоплательщика перед бюджетом, то есть установить фактическую сумму недоимки по налогу.

Материалами дела подтверждено, что Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не исследовались документы, подтверждающие право на налоговые вычеты, и в нарушение требований п. 8 ст. 101 НК РФ не устанавливалась действительная обязанность предпринимателя по уплате в бюджет сумм НДС, с учетом права на налоговые вычеты.

При таком положении решение суда в обжалуемой части подлежит отмене.

Заявителю подлежит возврату государственная пошлина, уплаченная за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 17 апреля 2009 года по делу N А42-7601/2008 в обжалуемой части отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС N 6 по Мурманской области от 24.07.2008 N 4425 в части доначисления НДС за 2 и 3 кварталы 2005 года в сумме 36 687 рублей, соответствующих пени.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Возвратить Ф.И.О. из федерального бюджета государственную пошлину в размере 50 руб., уплаченную за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

СЕМИГЛАЗОВ В.А.

Судьи

ГОРБАЧЕВА О.В.

ЗАГАРАЕВА Л.П.