Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2009 N 09АП-25019/2009-АК по делу N А40-99133/09-99-761 Проценты, авторские вознаграждения и лицензионные платежи, а также другие выплаты, которые производит предприятие одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства, подлежат вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этого предприятия на таких же условиях, как платежи, предназначенные резиденту первого упомянутого государства.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 23 декабря 2009 г. N 09АП-25019/2009-АК

Дело N А40-99133/09-99-761

резолютивная часть постановления оглашена 16.12.2009

постановление изготовлено в полном объеме 23.12.2009

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Н.А. Корсаковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.10.2009

по делу N А40-99133/09-99-761, принятое судьей Г.А. Карповой,

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью “ФБ-Лизинг“

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по г. Москве

о признании недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Томашевского Ю.А. по доверенности от 03.08.2009 N 0803,
Покусаева И.В. по доверенности от 03.08.2009 N 0803;

от заинтересованного лица - Протасенко В.А. по доверенности от 27.05.2009 N 02-14/02984@;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью “ФБ-Лизинг“ обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по г. Москве о признании недействительным решения от 02.03.2009 N 04-15/11318 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, измененного решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 22.05.2009 N 21-19/052047.

Решением суда от 12.10.2009 заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение инспекции от 02.03.2009 N 04-15/11318, с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по г. Москве, за исключением отказа в налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость в размере 313.110, 90 руб. и уменьшения убытка в целях налогообложения прибыли за 2005 на сумму 1.739.505 руб. по взаимоотношениям с ООО “Эл Эм Эйч Консалтинг Групп“. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворения требований отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Частичный отказ в удовлетворении заявленных требований общество не оспаривает, в связи, с чем законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке, предусмотренном ст. 266, п. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей лиц, участвующих в деле,
рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 07.08.2008 по 18.12.2008 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за 2005 - 2007, по результатам которой составлен акт от 31.12.2008 N 04-13/60 и вынесено решение от 02.03.2009 N 04-15/11318, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1.345.484 руб.; уменьшен НДС, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах, на сумму 813.779, 05 руб.; уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщикам по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, на сумму 5.534.523, 42 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль и налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций, в сумме 6.727.423 руб., начислен налог на прибыль в сумме 9.683.312 руб.; начислены пени в сумме 1.516.626, 12 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой решением от 22.05.2009 N 21-19/052047 изменено оспариваемое решение путем отмены в части признания необоснованным включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, процентов по кредитам, предоставленным обществу иностранным банком “ВГЗ-Банк АГ“, обязания инспекцию произвести перерасчет налоговых обязательств
общества.

11.06.2009 общество обратилось в инспекцию с заявлением об уточнении сведений и расчетов сумм начислений, налогов, штрафов и пени по измененному и вступившему в законную силу решению.

Инспекция письмом от 18.06.2009 сообщила обществу о том, что неуплата налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в 2005 - 2006, составила 794.505, 05 руб.; не исчислен налог на прибыль за 2006 в сумме 1.050.275, 50 руб.; уменьшен НДС, предъявленный к возмещению из бюджета, в сумме 813.779, 05 руб.; подлежит уплате в бюджет штраф за неуплату налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 158.901, 01 руб.; подлежат уплате в бюджет пени в размере 305.424, 95 руб.; уменьшены убытки в размере 4.070.421, 77 руб. (т. 2 л.д. 129).

На основании оспариваемого решения инспекцией выставлено в адрес общества требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 04.06.2009 N 452 на сумму 3.122.885, 56 руб. (т. 2 л.д. 133).

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что проценты по займу, предоставленному российской организации иностранной организацией (резидентом ФРГ), являющейся взаимозависимой с российской организацией-заемщиком, в целях налогообложения прибыли должны учитываться по правилам, предусмотренным ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

ДЦ-Банк АГ косвенно владеет более 20% уставного капитала общества, следовательно, в отношении данного банка задолженность может быть признана контролируемой. Проценты, начисленные обществом в пользу ДЦ-Банк АГ за 3 - 4 кварталы 2005 и 1 - 2 кварталы 2006, не подлежат учету в уменьшение налогооблагаемой прибыли организации за указанные периоды. Вся сумма начисленных за указанные
периоды процентов приравнивается к дивидендам и подлежит налогообложению в порядке, установленном законодательством Российской Федерации для налогообложения доходов в виде дивидендов. Поскольку получатель дивидендов является резидентом ФРГ, налогообложение данных доходов иностранного банка должно произведено с учетом ст. 10 Соглашения от 29.05.1996 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество.

Данные доводы не могут быть приняты судом и подлежат отклонению.

Материалами дела установлено, что общество в течение 2005 - 2007 осуществляло учет долговых (кредитных) обязательств в пользу “ДЦ-Банка“ (налогового резидента ФРГ) (т. 3 л.д. 1 - 127, т. 4 л.д. 1 - 136, т. 5 л.д. 1 - 32).

К данным расходам подлежали применению нормы Соглашения между Российской Федерацией и ФРГ об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996, поскольку фактическое право собственности на проценты в силу заключенных кредитных соглашений принадлежало “ДЦ-Банк“ с местом нахождения в ФРГ, что инспекцией не опровергается.

Согласно ст. 7 Кодекса если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 и 2 ст. 11 Соглашения между Российской Федерацией и ФРГ об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 проценты, возникающие в России и выплачиваемые резиденту Федеративной Республики Германия, могут облагаться налогом только в Германии, если этот резидент обладает правом собственности на проценты.

Проценты представляют собой доходы от долговых требований любого вида, включая и
случаи, когда требования обеспечены залоговым правом на земельные участки или содержат право на участие в прибыли должника, и, в частности, доходы по государственным займам и облигациям, включая премии и выигрыши по выигрышным займам.

Согласно п. 2 ст. 10 Соглашения от 29.05.1996 дивиденды представляют собой доходы по акциям, в том числе акциям горнодобывающей промышленности, по правам или сертификатам на участие в прибыли, учредительским паям или другим, за исключением долговых требований, правам на участие в прибыли, а также прочие доходы, которые по законодательству государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль, приравниваются в налоговом отношении к доходам по акциям.

Тот факт, что указанное Соглашение содержит ст. 9 “корректировка прибыли“, не свидетельствует о возможности применения положений законодательства Российской Федерации в качестве механизма для переквалификации процентного дохода в дивиденды в рамках ст. 269 Кодекса.

Положения ст. 11 Соглашения от 29.05.1996, а также Протокол к нему не содержат указания на возможность переквалификации понятия “проценты“ в понятие “дивиденды“ и применения национального законодательства при толковании и использовании Соглашения. Протокол к Соглашению устанавливает специальные правила только в части отнесения процентных выплат к расходам предприятия - источника выплаты процентов. Согласно п. 3 Протокола суммы процентов, которые выплачивает российская компания, в которой участвует резидент ФРГ, подлежат неограниченному вычету при определении налогооблагаемой прибыли в Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, инспекцией неправильно оценены выплаченные обществом проценты по кредитным обязательствам в пользу “ДЦ-Банк“, как дивиденды.

Поскольку получателем процентов является “ДЦ-Банк“, являющийся резидентом ФРГ, в отношении этих процентов применению подлежит не законодательство Российской Федерации и ст. 10 Соглашения от 29.05.1996, а положения ст. 11 Соглашения от 29.05.1996, в связи, с
чем у общества не возникла обязанность по удержанию налога в качестве налогового агента согласно ст. 275 Кодекса.

Соглашение и Протокол к нему не содержат ограничений относительно доли участия в капитале, дающей право на неограниченный вычет.

В соответствии с Письмом Минфина России от 11.12.2003 N 04-06-06/ Германия в отношении вычетов процентов могут применяться ограничения, установленные российским налоговым законодательством в случае взаимозависимых предприятий, если доля участия превышает 20%. При этом положения Протокола о неограниченности вычета процентов не будут применяться в случаях, когда участие в капитале осуществляется исключительно для получения преимуществ, предусмотренных в п. 3 Протокола, и такой вычет не может превышать сумм, которые согласовывались независимыми предприятиями.

Исследование и определение средней процентной ставки по привлечению кредитных средств в иностранной валюте в течение 2005 - 2007 налоговыми органами не произведено, доказательство обратного не представлено.

В соответствии с п. 1 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Правила п. 1 ст. 269 Кодекса не содержат ограничений для российских предприятий без иностранного участия ни по величине собственного
капитала, ни по структуре обеспечения, предоставленного для привлечения таких заемных средств.

Максимальная ставка процентов по долговым (кредитным) обязательствам общества составила 7,81% годовых, что меньше предельной ставки отнесения процентов к расходам для российских предприятий. Данное обстоятельство инспекцией не опровергается.

Согласно Соглашению от 29.05.1996 проценты, авторские вознаграждения и лицензионные платежи, а также другие выплаты, которые производит предприятие одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства, подлежат вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этого предприятия на таких же условиях, как платежи, предназначенные резиденту первого упомянутого государства.

Соответственно, долги, которые это предприятие имеет по отношению к резиденту другого договаривающегося государства, подлежат вычету при исчислении налогооблагаемого имущества этого предприятия на тех же условиях, как долги перед резидентом первого упомянутого государства.

Предприятия одного договаривающегося государства, капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно, принадлежит резиденту другого договаривающегося государства или нескольким таким лицам, или контролируется ими, не могут подвергаться в первом упомянутом государстве налогообложению или связанному с ним обязательству, иным или более обременительным, чем налогообложение или связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться аналогичные предприятия первого названного государства.

При таких обстоятельствах, ограничение налогового вычета по процентам для российских организаций, имеющих участие организаций - налоговых резидентов ФРГ, по сравнению с общими правилами, установленными для российских организаций, противоречит положениям Соглашений.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на официальные комментарии к ст. 1 и 9 Модели налоговой Конвенции Организации Экономического Сотрудничества и Развития (ОЭСР) несостоятельна, поскольку указанные комментарии не являются нормативными документами.

При этом ОЭСР является международной организацией, осуществляющей систематизацию и выработку рекомендаций правительствам стран-участников по совершенствованию финансовой и налоговой политики и не является источником права в смысле
правоприменения непосредственно в таких странах.

Ссылка инспекции на Письмо Минфина России от 20.12.2006 N 03-08-05 необоснованна, поскольку данное Письмо разъясняет порядок применения Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 16.12.1996.

При этом применение понятий и разъяснений Минфина России по другому Соглашению об избежании двойного налогообложения к процентам, выплаченным обществом в пользу резидента Германии “ДЦ-Банк“, необоснованно и не соответствует процедурам, установленным Соглашением.

Учитывая изложенное, довод инспекции о том, что обществом не исчислен и не уплачен налог на прибыль с дивидендов, является необоснованным.

Обществом правомерно отнесены суммы процентов по кредитным договорам с “ДЦ-Банк“ в состав расходов по налогу на прибыль; разница между начисленными процентами и предельными процентами у общества не возникла.

Иных доводов в апелляционной жалобе инспекции не приведено.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 268, 267, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.10.2009 по делу N А40-99133/09-99-761 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий

Т.Т.МАРКОВА

Судьи

Н.О.ОКУЛОВА

В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО