Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2010 N 09АП-28419/2009-АК по делу N А40-86438/09-35-632 Заявление о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, НДС, НДФЛ и ЕСН удовлетворено правомерно, так как заявителем обоснованно уменьшен налог на прибыль на документально подтвержденные расходы, применены налоговые вычеты по НДС, не уплачена сумма ЕСН по договорам оказания консультационных услуг и не исчислен НДФЛ по гражданско-правовым договорам.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 4 февраля 2010 г. N 09АП-28419/2009-АК

Дело N А40-86438/09-35-632

Резолютивная часть постановления объявлена 28.01.2010

Постановление изготовлено в полном объеме 04.02.2010

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей М.С. Сафроновой, П.В. Румянцева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.11.2009

по делу N А40-86438/09-35-632, принятое судьей Г.Е. Панфиловой

по заявлению Закрытого акционерного общества “Норси-Транс“

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве

о признании недействительным решения в части;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - В.С. Гизатулиной по доверенности N 5 от
13.01.2010, И.О. Малкова по доверенности N 50 от 22.09.2009, А.Л. Губанова по доверенности N 38 от 11.08.2009, Г.М. Нанениной по доверенности N 43 от 27.08.2009;

от заинтересованного лица - О.А. Шкуренковой по доверенности N 22 от 15.07.2009;

установил:

закрытое акционерное общество “Норси-Транс“ обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по г. Москве N 151 от 30.04.2009, утвержденного решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 26.06.2009 N 21-19/065951, в части признания неправомерным отнесения на расходы, уменьшающие полученные доходы от реализации суммы за 2006 - 514.486 руб., за 2007 - 5.093.428,38 руб. и решение о взыскании с заявителя суммы неуплаченного налога на прибыль: за 2006 в размере 123.476,40 руб., за 2007 в размере 1.222.422 руб.; единого социального налога: за 2006 в размере 14.424,15 руб., за 2007 в размере 7.565,18 руб.; налога на доходы физических лиц: за 2006 в размере 2.246 руб., за 2007 в размере 3.071 руб.; налога на добавленную стоимость по затратам, не включенным в расходы, уменьшающие полученные доходы в целях налогообложения - за 2006 в размере 33.405 руб.; за 2007 в размере 232.488,13 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 09.11.2009 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации.

Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам проведения которой налоговым органом составлен акт от 31.03.2009 N 13-12/12 и с учетом возражений заявителя принято решение от 30.04.2009 N 151 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119, п. 2 ст. 120, п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 194.046,11 руб., обществу начислены пени в сумме 73.082,51 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 2.079.012,58 руб., соответствующие суммы штрафа и пени.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно списаны на расходы, уменьшающие полученные доходы от реализации, затраты на услуги по эксплуатации арендуемых помещений. По мнению налогового органа, указанные расходы не являются обоснованными и экономически оправданными.

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся такие расходы налогоплательщика, как платежи за арендуемое имущество.

Согласно ст. 614 Гражданского кодекса Российской Федерации порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. Стороны могут предусматривать в договоре аренды любые незапрещенные формы оплаты аренды и (или) их сочетание.

Суд первой инстанции
пришел к выводу о том, что спорные расходы общества экономически оправданны и документально подтверждены.

Материалами дела установлено, что в договорах аренды нежилых помещений, заключенных заявителем с ОАО “Телеком“ и с ЗАО “Промсвязьнедвижимость“ “Д.У.“, предусмотрено, что арендные платежи определены в виде твердой суммы ежемесячных платежей по условиям договора, в счетах, актах, счетах-фактурах, платежных поручениях.

Факт оказания услуг и их оплата обществом налоговым органом не отрицается.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не устанавливает требования к документам, которыми может быть подтверждена экономическая оправданность затрат, не определен ни перечень таких документов, ни их форма.

В связи с чем, налогоплательщиком в целях подтверждения экономической оправданности затрат могут использоваться любые, имеющиеся у них внутренние организационно-распорядительные документы, обосновывающие цель осуществления указанных расходов.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете“ первичным документом считается документ соответствующий унифицированной форме первичного документа. При отсутствии унифицированной формы первичного документа, документ должен содержать все установленные законодательством реквизиты.

Полноту и надлежащее оформление указанных документов инспекция не отрицает.

В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации договоры с коммунальными службами вправе заключать только собственник помещений либо лицо, уполномоченное собственником.

Заявитель не является лицом, уполномоченным собственником на оформление отношений с коммунальными службами, соответственно у него отсутствовала возможность
получать расчеты специалистов и показатели счетчиков, на которые ссылается инспекция, и представлять их для проверки. Все расчеты по оплате услуг по эксплуатации помещений заявитель получал от арендодателя в выставляемых им актах и счетах-фактурах.

Налоговому органу в рамках проверки представлен договор аренды с ОАО “Телеком“ от 01.06.2006 N 93, действующий в проверяемом периоде, который не предусматривает предоставление заявителю полномочий на право заключения договора с коммунальными службами.

Действующим законодательством не предусмотрены дополнительные требования к первичным документам по услугам, оказываемым по договорам аренды, кроме тех, что перечислены в Письме ФНС от 05.09.2005 N 02-1-07/81 “О подтверждении хозяйственных операций первичными учетными документами“, а также в письме Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/2/9, указывающих, что в соответствии со ст. 264 НК РФ для подтверждения правомерности отнесения арендной платы на прочие расходы является наличие следующих документов: договора аренды; акта приема-передачи; счета на оплату, выставленного арендодателем; платежных документов, подтверждающих оплату этого счета; счета-фактуры.

Если договором аренды предусмотрена обязанность арендатора по оплате фактически потребленных коммунальных услуг и услуг связи, то арендатор учитывает в составе прочих расходов расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей, относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду, а также к средствам связи, используемым арендатором в своей деятельности.

Указанные расходы должны быть документально подтверждены на основе счетов, выставленных арендодателю энергоснабжающей организацией или оператором связи и отражающих фактическую поставку энергии (воды) или оказание услуг телефонной связи. Никаких дополнительных требований к первичным документам, которые могут служить подтверждением правомерности отнесения расходов по аренде и коммунальным платежам в составе прочих расходов, уменьшающих доходы от реализации, указанные выше ведомственные нормативные акты не содержат.

Ведомственные нормативные документы не
возлагают на арендатора дополнительных требований к первичным документам и указывают, что ответственность за документальное подтверждение полноты и достоверности при выставлении счета арендатору на основании документально подтвержденных счетов энергоснабжающих организаций или операторов связи за фактически потребленную энергию (воду) или полученные арендодателем услуги связи, несет арендодатель.

Таким образом, вывод инспекции об экономической необоснованности понесенных обществом расходов противоречит положениям законодательства.

Обществом представлены в соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации документы, подтверждающие обоснованность расходов, следует признать необоснованными выводы налогового органа о неправомерном отнесении обществом на расходы услуги по эксплуатации арендуемых помещений. В связи с тем, что включение обществом затрат на услуги по эксплуатации арендуемых помещений в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, признано правомерным, и обществом соблюдены требования, предусмотренные ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок применения налоговых вычетов, судом первой инстанции сделан вывод об обоснованности требований общества и неправомерности решения инспекции в данной части.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом неправомерно включены в состав расходов эксплуатационные расходы, в также амортизационные начисления по объекту недвижимости, находящемуся по адресу: Калининградская область, г. Светлогорск, ул. Токарева, 6.

Материалами дела установлено, что право собственности заявителя на данный объект недвижимости, гостиницу в г. Светлогорске, подтверждено свидетельством о государственной регистрации от 28.06.2007 N 39-АА 502256. В связи с этим, объект недвижимости поставлен на учет.

В тексте документа, видимо, допущена опечатка: Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 имеет N 26н, а не N 21н.

Заявителем заключены соответствующие договоры с энергоснабжающими и обслуживающими коммунальными организациями и, в соответствии с п. 21 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств“ (ПБУ
6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 21н, 21, начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начато с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. В соответствии с ПБУ 6/01: п. 23 в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев; п. 24 начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится; п. 25 суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

В течение проверяемого периода руководителем организации решения о переводе объекта недвижимости на консервацию не принимались.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не содержит особенностей и ограничений о порядке и сроках начисления амортизации, которые могут иметь отношение к указанному объекту недвижимости и должны были быть учтены при признании в составе расходов начисляемой по нему суммы амортизации в проверяемых периодах.

Расходы, в том числе и эксплуатационные по договорам аренды, заключенным в целях размещения офиса заявителя и расходы, в том числе и эксплуатационные расходы по содержанию объекта недвижимости в надлежащем состоянии связаны непосредственно с условиями финансово-хозяйственной деятельности заявителя.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П, глава 25 Налогового
кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (ст. ст. 253 - 255, 260 - 264 НК РФ).

Этот же критерий обозначен в абзаце 4 п. 1 ст. 252 Кодекса как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Налогоплательщик осуществляет деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно оценивать ее эффективность и целесообразность.

Согласно п. 2 ст. 318 Кодекса, сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 настоящего Кодекса. Налогоплательщик, оказывающий услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

В апелляционной
жалобе инспекция указывает на то, что заявителем не удержана при расчетах с сотрудниками сумма оплаченных заявителем услуг за посещение семинаров, и не включены эти расходы в доходы сотрудников, в связи с чем не удержан НДФЛ.

Как установлено судом первой инстанции, заявителем не оформлялся план прохождения сотрудниками первичного обучения, поскольку сотрудники заявителя не обучались, а оплата расходов на обучение сотрудников - это фактически оплата участия сотрудников в консультационных семинарах.

Обществом заключен договор с “Международным союзом юристов“ на организацию и проведение семинара “Право и предпринимательство“. “Международный союз юристов“ является общественной организацией.

Обучающие семинары вправе организовывать и проводить любые организации независимо от организационно-правовой формы, а также наличия лицензии на осуществление образовательной деятельности.

Согласно п. 2 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 18.10.2000 N 796 не подлежит лицензированию образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаяся итоговой аттестацией, выдачей документов об образовании. То есть на оказание консультационных услуг в виде организации и проведения семинара, лицензии на право заниматься образовательной деятельностью для организации и проведения таких семинаров не требуется.

Понесенные в таком случае затраты, организации учитывают в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, как расходы на консультационные и иные аналогичные услуги.

Оказанные при проведении семинаров консультационные услуги не имеют материального выражения и потребляются в процессе их получения. Документом, подтверждающим факт оказания консультационных услуг, является акт.

Акты об оказании консультационных услуг по договорам с “Международным союзом юристов“ и счета-фактуры, которые оформлялись после каждого семинара и представлены обществом в ходе проверки.

По
программам повышения квалификации, акт об оказании услуг и счет-фактура составляется один раз, после прохождения всего курса обучения. Выдача специального документа, подтверждающего прохождение или участие в таком семинаре, не является обязательной, так как не предусмотрена нормами гражданского законодательства (в отличие от обучения по программам повышения квалификации работников, после участия в семинаре отсутствует обязательная итоговая аттестация).

Поскольку при заключении договора с “Международным союзом юристов“ не известно, кто именно из сотрудников будет участвовать в семинарах, сотрудники на семинары и конференции направлялись по инициативе заявителя, договор заключен от имени заявителя.

Включать указанную оплату заявителем в налогооблагаемую базу полученного дохода какого-то конкретного сотрудника общества и удерживать из этого дохода НДФЛ неправомерно, поскольку фактически имело место не обучение сотрудников, а получение ими консультационных услуг в форме участия в семинаре “Право и предпринимательство“ по договору с заявителем, участие сотрудников в семинаре нельзя признать их доходом.

При таких обстоятельствах суммы, перечисленные за участие сотрудников в семинаре, не подлежат включению в налогооблагаемый доход по НДФЛ.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что заявителем в налогооблагаемую базу для исчисления ЕСН за период 2006 - 2007 не включены выплаты физическим лицам (временным работникам предприятия) Щербакову Л.В. и Одинцову О.А. по договорам подряда в форме сдельной оплаты труда, относящиеся к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем (отчетном) периоде.

Налоговым органом содержание договоров гражданско-правового характера (договоров подряда) по которым осуществлялись регулярные выплаты работникам организации, рассматриваются как трудовые договоры, удовлетворяющие требованиям ст. ст. 11, 15, 16, 20 ТК РФ.

Между тем, договоры, заключенные с Щербаковым Л.В. и Одинцовым О.А. не могут рассматриваться как трудовые договоры исходя из следующего.

В противоречие ст. 15 ТК РФ договор заключен не на выполнение работы по определенной должности, профессии, специальности, а на выполнение конкретной работы. Определены этапы выполнения работ.

Между обществом и Щербаковым Л.В. 01.07.2006 заключен договор на выполнение работы “Реплика CD-DVD“, а 01.10.2006 заключен договор на выполнение сборочных и пусконаладочных работ КТС “Фобос2-АС“.

Между заявителем и Одинцовым О.А. 15.02.2007 заключен договор на выполнение работ по разработке, реализации и тестированию комплекта программных компонентов, осуществляющих разбор протоколов передачи стандартов SIP и Н.323 и декодирование аудиоданных, сжатых G.726. G729 и GSM. Имеются акты выполненных работ. Трудовой договор не требует точного определения выполняемых по нему работ. В указанных договорах определена оплата за выполненную работу.

По договору с Щербаковым Л.В. от 01.07.2006 стоимость работы составляет 108.000 руб., по договору от 01.10.2006 N 000/172-ЗП5 стоимость работы составляет 400.000 руб.

По договору с Одинцовым О.А. от 15.02.2007 N 2006/264-Ш стоимость работы составляет 60.230 руб. В трудовых договорах оформление оплаты за конкретную работу не производится.

Трудовой договор предполагает подчинение работника работодателю и соблюдение правил трудового распорядка организации. В данном случае стороны независимы друг от друга. Щербаков Л.В. до 01.11.2006 работал (состоял в трудовых отношениях) в ОАО “Царицыно“, а Одинцов О.А. учился в аспирантуре МГТУ им. Баумана на очном отделении. Соблюдать правила трудового распорядка в этот период они не могли.

Договор подряда является срочным, а трудовой договор по общему правилу заключается на неопределенный срок.

В договоре с Одинцовым О.А. от 15.02.2007 N 2006/264-111 имеется пункт 5.1. об уменьшении вознаграждения за выполненную работу в случае нарушения сроков выполнения работ. Пунктом 2.2.2. договора на заказчика - ЗАО “НОРСИ-ТРАНС“ возложена обязанность возместить исполнителю Одинцову О.А. убытки, причиненные досрочным расторжением договора.

В трудовом договоре таких положений быть не может. Заработная плата по трудовому договору осуществляется два раза в месяц, а по гражданско-правовому договору порядок оплаты работы определяется по соглашению сторон. Гражданский кодекс Российской Федерации дает сторонам право заключать договоры с кем угодно и неоднократно.

Условия, удовлетворяющие требованиям ст. ст. 11, 15, 16, 20 ТК РФ, в вышеуказанных договорах отсутствуют, и взаимоотношения между Щербаковым Л.В., Одинцовым О.А. и обществом урегулированы гражданско-правовыми договорами.

Кроме того, Щербаков Л.В. принят заявителем на постоянную работу с 01.11.2006, по итогам 2006 начислена премия за фактическое отработанное время.

Одинцов О.А. в 2006 в трудовых отношениях с заявителем не состоял и принят обществом на работу с 01.07.2007.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.11.2009 по делу N А40-86438/09-35-632 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Т.Т.МАРКОВА

Судьи

М.С.САФРОНОВА

П.В.РУМЯНЦЕВ