Решения и определения судов

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 N 09АП-27542/2009-АК, 09АП-27543/2009-АК по делу N А40-28682/09-117-116 Заявление об отмене акта налогового органа удовлетворено в части правомерно, так как инспекцией в расчетах завышено количество и неправильно произведена оценка стоимости нефти, реализованной за пределы РФ; доказательств направленности действий заявителя на получение налоговой выгоды при расчете ЕСН и страховых взносов не представлено; погашение процентов за пользование чужими денежными средствами по решению суда не является оплатой по договору и произведено без удержания НДФЛ правомерно.

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 28 января 2010 г. N 09АП-27542/2009-АК,

09АП-27543/2009-АК

Дело N А40-28682/09-117-116

Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 января 2010 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой

судей Т.Т. Марковой, П.В. Румянцева

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ОАО “Акционерная нефтяная компания “Башнефть“ и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.07.2009

по делу N А40-28682/09-117-116, принятое судьей Матюшенковой Ю.Л.

по заявлению ОАО “АНК “Башнефть“

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решения в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Гнедков
А.В. по дов. от 24.12.2009 N ДОВ/С/8/645/10ЮР

от заинтересованного лица - Чекалина О.В. по дов. от 14.04.2009 N 104, Водовозов А.А. по дов. от 25.09.2009 N 219

установил:

ОАО “Акционерная нефтяная компания “Башнефть“ (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.11.2008 N 52-21-14/1255 “О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения“ в части доначисления налога на прибыль в сумме 49 045 201 руб., 1 046 290 руб. пени и 3 448 764 руб. штрафов, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 111 512 852 руб., единого социального налога в сумме 171 653 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 14 081 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 21 486 руб. и 9 727 руб. пени, штрафов по ст. 123 НК РФ (далее - Кодекс) в сумме 6 689 руб.

Решением суда от 28.07.2009 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение инспекции от 27.11.2008 N 52-21-14/1255 в части доначисления налогов, пени, штрафов по эпизодам, описанным в п. п. 1.1, 3.1, 3.2 (кроме пп. “в“), 3.6 (пп. “а“ и “б“), 3.4 в части п. а), б), в), г), д), е), ж), з), и) и 4.3 в части тех же фактических обстоятельств, п. 3.5 и 4.2, п. 5.5. В удовлетворении требований в части п. 2.3, начисления пени по п. 5.1, 5.2, 5.4 решения, привлечения к ответственности в виде штрафа по ст. 123 Кодекса по п. 5.7
отказано.

Не согласившись с принятым решением, стороны обратились с апелляционными жалобами, а также представили отзывы на апелляционные жалобы друг друга.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционные жалобы, отзывы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционных жалоб, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 13.02.2008 по 26.09.2008 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт от 26.09.2008 и вынесено решение от 27.11.2008 N 52-21-14/1255, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Кодекса в виде штрафа в сумме 3 455 453 руб.; начислены пени по налогу на прибыль и НДФЛ в сумме 1 056 017 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, НДС, ЕСН, страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, транспортному налогу в сумме 162 344 052 руб., штраф, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 21 486 руб. из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая
правовая оценка.

В своих апелляционных жалобах стороны не указали ни одного обстоятельства, являющегося, в соответствии со ст. 270 АПК РФ, основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

По п. 2.3 решения.

В своей апелляционной жалобе общество утверждает, что правомерно включило в уточненные налоговые декларации по НДС за июль, сентябрь, декабрь 2005 г., январь, июнь, декабрь 2006 г. суммы налоговых вычетов по НДС в размере 111 512 852 руб.

В обоснование своей позиции общество ссылается на то, что до 01.01.2006 обществом подрядным способом построены объекты недвижимости, права по которым подлежат государственной регистрации. Все сделки по объемам капитального строительства совершались с соответствии с действующим налоговым законодательством; объекты строительства, по которым предъявлены суммы НДС на налоговый вычет, в настоящее время используются налогоплательщиком для производственных целей, связанных с добычей полезных ископаемых на лицензионных участках, полученных в пользование в установленном законом порядке.

Требования ст. ст. 171, 172 Кодекса обществом соблюдены, поскольку до 01.01.2006 вычеты сумм налога, указанные в абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, производились по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Общество указывает на то, что до момента выдачи свидетельства о государственной регистрации объектов капитального строительства, в отношении которых приобретались строительно-монтажные работы, право на применение спорных сумм налоговых вычетов по НДС у него не возникало, в связи с чем лишь после выдачи регистрирующим органом указанных свидетельств на государственную регистрацию прав на спорные объекты, в соответствующих периодах у общества возникло право на заявление спорных сумм
налога к вычету в уточненных налоговых декларациях в сумме 111 512 852 руб.

Данные доводы не могут быть приняты судом и подлежат отклонению.

Отказывая обществу в праве на вычет по НДС в сумме 111 512 852 руб., инспекция указывает на то, что налоговыми периодами, за которые обществом заявлены налоговые вычеты, не соответствуют периодам возникновения у общества права на их применение (2002 - 2004 гг.), в связи с чем обществом пропущен трехлетний срок на их применение.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, согласен с позицией инспекции в связи со следующим.

Материалами дела установлено, что в ходе налоговой проверки общество представило в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС с заявленными в них соответствующих спорных сумм налоговых вычетов.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 5 ст. 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычеты сумм налога, предусмотренных в абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса.

В силу п. 2 ст. 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Учитывая изложенное, для правомерного применения
налогоплательщиком налогового вычета по НДС должны быть соблюдены одновременно следующие условия: оплата счета-фактуры; оприходование товара; ввод в эксплуатацию объекта основного средства.

Налоговый период, в котором выполнены перечисленные условия, будет являться соответствующим периодом для заявления вычетов.

Суд апелляционной инстанции согласен с позицией инспекции о том, что в рассматриваемом споре момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию.

Заявление налоговых вычетов в более ранних периодах налоговым законодательством не предусмотрено.

Из анализа представленных в материалы дела счетов-фактур, актов приема работ, справок о стоимости выполненных работ, платежных поручений, актов законченных строительством объектов, инвентарных карточек учета объектов основных средств по форме N ОС-6 следует, что выполнение, оприходование и оплата работ подрядчиков для строительства объектов основных средств, а также ввод в эксплуатацию данных объектов осуществлялись с 2002 по 2004 гг.

Таким образом, счета-фактуры, выставленные подрядчиками в адрес общества, подлежали отражению в книгах покупок и налоговых декларациях за соответствующие периоды с 2002 по 2004 гг.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обществом неправомерно учтены в июле, сентябре, декабре 2005 г., январе, июне, декабре 2006 г. в составе налоговых вычетов суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 2002 - 2004 гг. для строительства объектов основных средств и введенных в эксплуатацию в этот же период.

Согласно п. 2 ст. 173 Кодекса положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 и
2 п. 1 ст. 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В связи с этим при предоставлении уточненных налоговых деклараций по НДС по истечении трехлетнего срока с момента возникновения права на применение налогового вычета, право на принятие к вычету соответствующих сумм НДС налогоплательщиком утрачивается.

Материалами дела подтверждено, что уточненные налоговые декларации по НДС за июль, сентябрь, декабрь 2005 г., январь, июнь, декабрь 2006 г., в которых заявлены налоговые вычеты по НДС по объектам основных средств, право на применение которых возникло в 2002 - 2004 гг., представлены обществом только в ходе проведения выездной налоговой проверки (2008 г.), т.е. по истечении предусмотренного п. 2 ст. 173 Кодекса трехлетнего срока с момента возникновения права на налоговые вычеты.

Таким образом, обществом пропущен срок, предусмотренный п. 2 ст. 173 Кодекса и утрачено право на возмещение спорной суммы НДС в размере 111 512 852 руб., относящейся к объектам основных средств.

Ссылка общества на то, что право на заявление спорных вычетов по НДС возникло у него с даты начисления налоговой амортизации по соответствующим объектам основных средств, несостоятельна и подлежит отклонению, поскольку налоговое законодательство не связывает право на применение налогового вычета по НДС с начислением амортизации для целей налога на прибыль. Право на применение налогового вычета связано с моментом ввода в эксплуатацию основного средства.

Налоговое законодательство не ставит право на применение налогового вычета по п. 5 ст. 172 Кодекса в зависимость от принятия к учету объектов основных средств
на счет 01. Для целей применения налогового вычета по НДС не имеет значения, на каком счете бухгалтерского учета учтен объект, в отношении которого заявлен вычет.

Таким образом, при решении вопроса о признании правомерными налоговых вычетов по НДС по объектам капитального строительства (при наличии факта ввода в эксплуатацию объектов и соответствующих подтверждающих документов) достаточно факта принятия к учету объектов, завершенных капитальным строительством, на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы“.

Как следует из письма Минфина России от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35, представляется возможным рассмотрение как основных средств фактически эксплуатируемых объектов, завершенных капитальным строительством и соответствующих всем требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств“ ПБУ 6/01 для принятия к учету в качестве основных средств, но учитываемых организацией на счете 08, в связи с необоснованной задержкой подачи документов на государственную регистрацию.

Возникновение права на применение налогоплательщиком налогового вычета по НДС по соответствующим объектам, завершенным капитальным строительством, не может зависеть от произвольного момента подачи им документов на государственную регистрацию.

Таким образом, завершенные капитальным строительством соответствующие объекты при вводе их в эксплуатацию в 2002 - 2004 гг. отвечали всем условиям для отнесения их к основным средствам (ПБУ 6/01), фактически эксплуатировались в 2002 - 2004 гг., соответственно, право на вычет у общества возникло в период с 2002 по 2004 гг.

Учитывая, что право на применение налоговых вычетов по объектам возникло в 2002 - 2004 гг., общество имело возможность после принятия в 2005 - 2006 гг. соответствующих объектов, завершенных капитальным строительством, к учету по счету 01 “Основные средства“ в пределах трехлетнего срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 Кодекса, реализовать свое право
на применение налоговых вычетов по НДС путем представления уточненных налоговых деклараций за соответствующие периоды 2002 - 2004 гг.

Однако общество, в нарушение положений п. 5 ст. 172, п. п. 1, 2 ст. 173 Кодекса, заявило налоговые вычеты по НДС в спорной сумме только в 2008 г. за периоды (июль, сентябрь, декабрь 2005 г., январь, июнь, декабрь 2006 г.), не соответствующие периодам возникновения права на налоговые вычеты.

По п. 1.1 решения.

В своей апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом при выставлении инвойсов неверно указано количество баррелей, что приводит к занижению фактических объемов реализации нефти в целях налогообложения. Плотность нефти и отборы нефти определяются исходя из массы нефти “брутто“, а не “нетто“. Инспекция правомерно использовала для расчета выручки общества массу нефти с балластом для определения количества выручки в целях ст. 249 Кодекса.

Данный довод является необоснованным и подлежит отклонению.

В соответствии с действующим законодательством РФ о недропользовании общество имеет исключительное право осуществлять в границах разрабатываемых им лицензионных участков с целью разведки и (или) добычи нефти и газа.

Согласно ст. 31 Закона РФ “О недрах“ от 21.02.1999 N 2395-1 с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляется в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора. При этом использование для целей налогообложения НДПИ данных государственного баланса запасов полезных ископаемых прямо предусмотрено положениями ст. 342 Кодекса.

В соответствии со ст. 339 Кодекса, действующей с 01.01.2009, количество добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется в
единицах массы нетто.

При этом массой нетто признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами.

До 01.01.2009 действовал такой же порядок.

Материалами дела установлено, что в бухгалтерском учете общества добытая нефть (как объект учета) учитывается в тоннах нетто, т.е. чистая нефть за вычетом отделенной воды, грязи и попутного нефтяного газа, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами, и показывается в целых числах.

Основанием является п. 18 Инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения за эксплуатацией нефтяных скважин (форма N 1-ТЭК (нефть)), утвержденной Постановлением Госкомстата России по согласованию с Минтопэнерго России от 29.05.1996 N 44.

В силу п. 91 данной Инструкции в балансе нефти юридического лица, осуществляющего добычу нефти, величина приходной части должна равняться величине расходной части.

Данный принцип сопоставимости данных учета наличия и движения нефти соблюден и в исполнительном балансе нефти (форме БПН - квартальная).

Таким образом, расходная часть исполнительного баланса нефти не может формироваться в массе брутто в условиях, когда приходная часть этого исполнительного баланса формируется в массе нетто.

Согласно п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, материалы должны оприходоваться в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена.

Таким образом, в случае, когда материал поступает в одной единице измерения, а отпускается со склада в другой, то его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, на складских карточках и соответствующих регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения.

Учетная цена, по которой принимаются материалы к учету в массе нетто, не может быть изменена применительно к массе этого товара брутто, т.е. учетная цена устанавливается одна на объект учета, учитываемый одновременно в двух единицах измерения.

Согласно ст. 465 ГК РФ количество товара, подлежащего передаче покупателю, предусматривается договором купли-продажи в соответствующих единицах измерения или в денежном выражении. Условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения.

В соответствии с разделом 5 “Определение количества и качества“ действовавших в 2005 - 2006 гг. экспортных контрактов количество нефти определялось в следующем порядке: расчетные нетто-метрические тонны переводятся в нетто-баррели с использованием таблиц ASTMD 1250-80 53А, 51, 56 и 58 со всеми изменениями и дополнениями.

Порядок расчета баррелей-нетто изложен в пунктах 5.2.4, 5.2.5 действующих контрактов на поставку нефти, а именно: брутто-метрические тонны, указанные в коносаменте, переводятся в нетто-метрические тонны с использованием метода, действующего в порту погрузки на дату поставки.

Таким образом, инспекцией в расчетах завышены данные о количестве отгруженной нефти в массе брутто на 15 595,668 баррелей, в связи с чем расчеты не могут признаваться достоверными.

Суд апелляционной инстанции согласен с позицией общества о том, что инспекцией при выполнении расчетов неправильно произведена денежная оценка количества нефти, реализованного обществом за пределы территории РФ, что привело к искажению суммы доходов от реализации нефти, признаваемых для целей налогообложения прибыли, исходя из следующего.

В соответствии со ст. 249 Кодекса доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг). Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно п. 6.1 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации“ ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, величина поступлений определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком).

В силу ст. 485 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором. Когда цена установлена в зависимости от веса товара, она определяется по весу нетто, если иное не предусмотрено договором купли-продажи.

В соответствии с ценовыми дополнениями к контрактам, определяющими условия реализации партий товара (нефти), цена определяется на основе котировок Piatt s в долларах США за баррель нетто.

В соответствии с разделом 7 “Цена“ действовавших в 2005 - 2006 гг. экспортных контрактов цена на нефть устанавливается в долларах США за один баррель нетто США.

Использование при определении выручки за поставляемую на экспорт нефть баррелей нетто, рассчитанных в соответствии с условиями заключенных контрактов общества, не противоречит действующему законодательству.

Применение в расчетах за поставляемую нефть на международном рынке показателей “нетто“ как стандартного метода подтверждено фирмой “Piatt s“.

Учитывая изложенное, инспекцией вместо определения количества реализуемой нефти как баррелей нетто использован порядок расчета количества реализованной нефти исходя из объема нефти “брутто“.

Изменение существенного условия контракта - количества реализуемой нефти - путем увеличения реализуемой нефти на массу балласта невозможно без соразмерного снижения цены реализации.

При этом инспекция неправомерно использовала для определения выручки те же цены, которые были установлены в контрактах и выставлялись в инвойсах, оформленных на основании предусмотренной контрактом реализации нефти “нетто“.

В соответствии с п. 1 ст. 40 Кодекса для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Таким образом, инспекцией при стоимостной оценке количества нефти, реализованного за пределы территории РФ, нарушены принципы определения рыночной цены товара для целей налогообложения, установленные положениями ст. 40 Кодекса, в соответствии с которыми для целей налогообложения рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

Материалами дела подтверждено, что инспекцией стоимостная оценка нефти в массе брутто произведена по цене, установленной в отношении нефти в массе нетто. При этом количество нефти в массе брутто нельзя признавать идентичным товаром в отношении к нефти в массе нетто, поскольку различны по физической характеристике и качеству.

В соответствии с приказом Министерства промышленности и энергетики РФ от 31.03.2005 N 69, масса брутто нефти - общая масса нефти, включающая массу балласта; масса балласта - общая масса воды, хлористых солей и механических примесей в нефти; масса нетто нефти - разность массы брутто нефти и массы балласта.

Таким образом, понятия массы нефти нетто и массы нефти брутто (включающей в себя допустимое в соответствие с ГОСТ Р 51858-2002 количество воды, солей и механических примесей) различны.

Условиями действующих договоров на транспортировку нефти с ОАО “АК “Транснефть“ также разделяются понятия нефти брутто и нефти нетто: масса брутто нефти - общая масса нефти, включающая массу балласта; масса нетто нефти - разность массы брутто нефти и массы балласта.

В п. 4.4 договора с ОАО “АК “Транснефть“ на транспортировку нефти предусмотрено, что учет принимаемой нефти ведется Транснефтью по массе-нетто (в тоннах).

Содержащийся в нефти балласт не может быть использован для дальнейшей переработки нефти и получения из нее нефтепродуктов, что служит основанием для разграничения понятий “масса нетто“ и “масса брутто“.

Объем нефти, содержащий в себе балласт (воду, соли и механические примеси), больше расчетного объема нефти, не содержащей балласт.

Согласно п. 1 ст. 39 Кодекса под реализацией понимается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.

В соответствии с п. 8 ст. 271 Кодекса доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте пересчитываются по курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности на имущество, прекращения обязательств и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Инспекцией стоимостная оценка нефти, реализованной за пределы территории РФ, произведена в нарушение указанных положений, поскольку при выполнении расчетов доходы общества, выраженные в иностранной валюте, пересчитаны в рубли по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату выставления “инвойсов“.

Кроме того, инспекцией при выполнении расчетов по фирме “RINEX NAFTA LTD“ за 2005 г. по инвойсам от 13.07.2005 N 32 и от 27.09.2005 N 39 применены цены реализации за баррель, отличающиеся от указанных в инвойсах, без указания источника информации по ним.

При таких обстоятельствах, расчеты инспекции не являются достоверными.

По п. 3.1, 3.4 и 4.3 решения.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что общество неправомерно исключило из налоговой базы по ЕСН суммы компенсации за неиспользованный отпуск, выплаченный в связи с истечением срока действия трудового договора, поскольку физические лица не прерывали свою работу в организации, фактического увольнения работников не происходило.

Общество также не исчислило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с сумм компенсаций за отпуск, не связанных с увольнением работников.

Данные доводы являются необоснованными и подлежат отклонению.

Как усматривается из представленных в материалов дела, назначение на должность и увольнение руководителей и главных бухгалтеров общества осуществлялось в соответствии с порядком, установленным Трудовым кодексом РФ.

Согласно ст. 59 ТК РФ срочный трудовой договор может заключаться по инициативе работодателя либо работника... с руководителями, заместителями руководителей и главными бухгалтерами организаций независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности.

Из материалов дела следует, что срочные трудовые договоры на должность главного бухгалтера общества заключены с Бочкаревой И.Р., о чем свидетельствует приказ о приеме от 01.02.2004 N 2к со сроком договора с 01.02.2004 по 31.01.2005.

Согласно ст. 58 ТК РФ в случае если ни одна из сторон не потребовала расторжения срочного трудового договора в связи с истечением его срока, а работник продолжает работу после истечения срока трудового договора, трудовой договор считается заключенным на неопределенный срок.

В силу ст. 77, 79 ТК РФ одним из оснований прекращения трудового договора является истечение срока трудового договора, за исключением случаев, когда трудовые отношения фактически продолжаются и ни одна из сторон не потребовала их прекращения. При расторжении трудового договора в связи с истечением срока его действия работник должен быть предупрежден в письменной форме не менее чем за три календарных дня до увольнения.

Материалами дела установлено, что общество своевременно представило главному бухгалтеру Бочкаревой И.Р. письменные уведомления об истечении срока действия трудового договора.

Нормами трудового и налогового законодательства право работодателя на заключение с работником нового срочного трудового договора после истечения срока действия прежнего срочного трудового договора не ограничивается условием обязательного наличия временного интервала между договорами.

Возможность заключения срочного трудового договора с работниками, замещающими руководящие должности, предусмотрена Трудовым кодексом РФ в связи со значимостью решений, принимаемых руководителями и главными бухгалтерами для предпринимательской и экономической деятельности.

Применение данной формы трудовых отношений в организациях направлено на активизацию деятельности руководящих работников. Стимулирующим фактором для работника является возможность заключения с работодателем договора на новый срок.

Процедуры увольнения и заключения нового договора совершаются в соответствии с законодательством, исходя из направленности применения данной формы трудовых отношений на повышение ответственности работников и повышения эффективности экономической деятельности предприятия.

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что увольнение Бочкаревой И.Р. в связи с истечением срока действия трудового договора произведено с соблюдением норм трудового законодательства.

Исключение из налоговой базы по ЕСН суммы компенсации за неиспользованный отпуск (пп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса) в связи с истечением срока действия трудового договора является правомерным.

Инспекция не представила документальных доказательств того, что операции по выплате компенсации за неиспользованный отпуск учтены обществом не в соответствии с их действительным смыслом и преследовали цель получения налоговой выгоды.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

По п. 3.2 и 3.6 решения.

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что общество неправомерно исключило из налоговой базы по ЕСН суммы выплат в пользу физических лиц, произведенных по договорам подряда и оказания услуг, которыми фактически регулировались трудовые отношения.

Данный довод не может быть принят судом и подлежит отклонению.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, согласен с позицией общества о том, что договоры возмездного оказания услуг (подряда), заключенные обществом с физическими лицами, являются договорами гражданско-правового характера и не могут быть приравнены к трудовым в связи со следующим.

Сторонами по договору гражданско-правового характера выступают заказчик - юридическое лицо и исполнитель - физическое лицо. Сторонами трудового договора выступают работник и работодатель.

Предметом трудового договора является личное выполнение трудовой функции, т.е. работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессией, специальностью с указанием квалификации. Предметом договора гражданско-правового характера служат конкретные услуги или объем работ, при этом по результатам работы сторонами подписывается акт приема-передачи оказанных услуг (выполненных работ).

Договором гражданско-правового характера не предусматривается подчинение исполнителя правилам внутреннего трудового распорядка, что характерно для трудового договора. Также по трудовому договору работодателем обеспечиваются предусмотренные законодательством условия труда.

Исполнитель по договору возмездного оказания услуг самостоятельно определяет приемы и способы выполнения заказа.

При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации, что отсутствуют в договорах гражданско-правового характера.

По договору гражданско-правового характера цена выполненной услуги определяется по соглашению сторон, расчет производится после подписания акта приема-сдачи оказанных услуг (работ). По трудовому договору оплата процесса труда производится в соответствии с тарифными ставками, должностными окладами работника, с учетом доплат, поощрительных выплат, компенсаций и льгот. При этом работнику выплачивается не реже чем два раза в месяц заработная плата, а не вознаграждение, как по договору гражданско-правового характера.

Согласно п. 1 ст. 236 Кодекса вознагражде“ия, выплачиваемые физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), признаются объектом обложения ЕСН у организации, производящей данные выплаты.

При этом согласно п. 3 ст. 238 Кодекса в налоговую базу по данному налогу в части суммы налога, подлежащей зачислению в фонд социального страхования, вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, не включаются.

В соответствии со ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В договорах, на которые ссылается инспекция, исполнитель оказывал услуги по обеспечению безопасности, сохранности имущества и поддержанию объекта в рабочем состоянии.

Таким образом, инспекцией неверно сделан вывод о том, что договор устанавливает режим работы физического лица, поскольку охрана объекта не предполагает постоянного присутствия исполнителя на объекте. Оплата производилась ежемесячно при условии обеспечения сохранности доверенного исполнителю имущества объекта общества. Выполнение этого условия договора фиксируется актами выполненных работ, которые служат основанием для оплаты по договору.

По п. 3.5 и 4.2 решения.

В апелляционной жалобе инспекция утверждает, что общество неправомерно исключило из налоговой базы по ЕСН суммы компенсации за неиспользованный отпуск, не связанный с увольнением работников, а также не исчислило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с сумм компенсаций за отпуск, не связанный с увольнением работников.

Таким образом, общество, формально соблюдая нормы трудового и налогового законодательства, злоупотребило правом, преследовало цель - приобретение налоговой выгоды.

Данный довод является необоснованным и отклоняется судом.

Материалами дела подтверждено, что общество представило доказательства расторжения трудовых договоров с сотрудниками, на которых указывает инспекция в оспариваемом решении, в связи с чем были произведены спорные выплаты, не подлежащие налогообложению.

То обстоятельство, что впоследствии работники были приняты на работу по вновь заключенным трудовым договорам, не свидетельствует о необоснованности невключения выплат в состав налоговой базы по ЕСН и страховым взносам на ОПС.

Документальных доказательств, подтверждающих обоснованность приведенного инспекцией довода, налоговым органом не представлено.

По п. 5 5 решения.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что доначисление НДФЛ в размере 21 486 руб. и пени в сумме 9 727 руб. является правомерным.

Инспекция считает подлежащим начислению и удержанию налога с доходов, полученных Стриковским Л.Л. и Стриковской Е.Л. по решению Кировского районного суда города Уфы от 24.06.2003 N 2-641.

Данный довод был исследован судом первой инстанции и не нашел своего подтверждения.

Материалами дела установлено и подтверждено судом первой инстанции, что перечисления Стриковскому Л.Л. и Стриковской Е.Л. в 2005 г. осуществлялись в погашение процентов за пользование чужими денежными средствами на основании исполнительного листа от 17.09.2003 N 2-641/2003 по решению Кировского районного суда г. Уфы.

Проценты за пользование чужими денежными средствами начислены на основании ст. 395 ГК РФ, согласно которой за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств.

Вступившие в законную силу судебные решения подлежат неукоснительному исполнению на всей территории России.

По исполнительному листу взыскателю выплачивается сумма, которая указана в судебном решении. При этом удержание из этой суммы 13% НДФЛ приведет к нарушению решения суда.

Проценты за пользование чужими денежными средствами являются денежной компенсацией за просрочку исполнения денежного обязательства.

В силу ст. ст. 24 и 226 Кодекса общество исполняет обязанности налогового агента при выплате вознаграждения по гражданско-правовому договору. Выплата процентов за пользование чужими денежными средствами по решению суда не является оплатой по договору.

Согласно п. 4 ст. 228 Кодекса физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, самостоятельно производят исчисление и уплату налога.

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом судом первой инстанции о том, что выплаты обществом в погашение процентов за пользование чужими денежными средствами в размере, указанном в исполнительном листе Стриковскому Л.Л. и Стриковской Е.Л., без удержания НДФЛ произведены правомерно.

Кроме того, начисление пени по данному эпизоду произведено инспекцией только в оспариваемом решении, при этом в акте проверки ссылка на пени по данному налогу, расчеты и суммы пени отсутствует.

Данное обстоятельство лишило общество возможности предоставить возражения по нарушениям, допущенным инспекцией при исчислении пеней, а именно инспекцией не учтено наличие переплаты по налогу, подтвержденное актом сверки.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционных жалобах доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.07.2009 по делу N А40-28682/09-117-116 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г.ЯКОВЛЕВА

Судьи

Т.Т.МАРКОВА

П.В.РУМЯНЦЕВ