Решения и определения судов

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.01.2010 по делу N А40-46356/08-142-151 В удовлетворении заявления о признании незаконным решения налогового органа в части отказа в возмещении НДС, обязании возместить НДС путем возврата отказано, так как не соответствует законодательству довод заявителя о том, что путем сопоставления данных по объемам транспортируемого дочерними организациями и вывезенного за пределы РФ газа невозможно установить факт экспорта определенного количества газа, транспортированного дочерними организациями в зоне их обслуживания магистрального газопровода.

АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

от 20 января 2010 г. по делу N А40-46356/08-142-151

Резолютивная часть решения объявлена 24 декабря 2009 г.

Решение в полном объеме изготовлено 20 января 2010 г.

Арбитражный суд города Москвы в составе:

председательствующего - судьи Дербенева А.А.,

при ведении протокола судьей Дербеневым А.А.,

с участием:

от заявителя - 1) Файзрахманова Н.Л., уд. адвоката N 5860 от 6.07.2007 г., регистрационный номер 50/4339 в реестре адвокатов Московской области, дов. от 10.03.2009 г. N 01/0400-88д; 2) Никонов А.А., уд. адвоката N 5706 от 4.07.2007 г., регистрационный номер 50/2073 в реестре адвокатов Московской области, дов. от 27.07.2009 г. N 01/0400-369д; 3) Дорин А.М., дов. от 26.10.2009 г.
N 01/0400-530д; 4) Щекин Д.М., уд. адвоката N 3558 от 23.12.2002 г., регистрационный номер 50/3306 в реестре адвокатов Московской области, дов. от 27.07.2009 г. N 01/0400-370д;

от ответчика - 1) Макарова С.Е., дов. от 23.03.2009 г. N 04-17/001431; 2) Кузьмин Н.Л., дов. от 11.01.2009 г. N 04-17/000048; 3) Дудко Д.А., дов. от 10.11.2009 г. N 04-17/037768;

1) от третьих лиц: ООО “Газпром трансгаз Ухта“ - Лысенко Е.А., дов. от 17.11.2009 г. N 868/2009;

2) ООО “Газпром трансгаз Ставрополь“ - Лысенко Е.А., дов. от 17.11.2009 г. N 18/090332;

3) ООО “Газпром трансгаз Сургут“ - Лысенко Е.А., дов. от 16.11.2009 г. N 580/09;

4) ООО “Газпром трансгаз Югорск“ - Лысенко Е.А., дов. от 17.11.2009 г. N Д/09/316;

5) ООО “Газпром трансгаз Санкт-Петербург“ - Лысенко Е.А., дов. от 18.11.2009 г. N 02-1/170, рассмотрев в открытом судебном заседании заявление ОАО “Газпром“ к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 о признании недействительным решения и обязании возместить НДС путем возврата,

установил:

ОАО “Газпром“ (далее - Общество) подано заявление в арбитражный суд к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - Налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 14.04.2008 г. N 158 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 45.265.411 руб. и обязании Налоговой инспекции возместить Обществу путем возврата НДС за сентябрь 2007 г. в размере 45.265.411 руб.

31.10.2008 г. решением Арбитражного суда города Москвы (т. 11 л.д. 114 - 124) требования Общества удовлетворены; признано недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 14.04.2008 г. N 158, вынесенное в отношении ОАО “Газпром“,
в части отказа в возмещении НДС в размере 45.265.411 руб.; МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 обязана возместить ОАО “Газпром“ путем возврата НДС за сентябрь 2007 г. в размере 45.265.411 руб.

24.04.2009 г. постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда N 09АП-17360/2008-АК (т. 14 л.д. 34 - 38) решение арбитражного суда первой инстанции оставлено без изменения.

10.08.2009 г. постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа N КА-А40/7250-09 (т. 14 л.д. 140 - 143) состоявшиеся по делу судебные акты отменены; дело передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

При этом арбитражный суд кассационной инстанции указал, что при новом разрешении спора суду необходимо проанализировать имеющуюся в материалах дела составленную налоговым органом таблицу, сопоставив представленные налогоплательщиком документы, в том числе счета-фактуры, акты приема-передачи, грузовые таможенные декларации.

Рассмотрев материалы дела с учетом указаний Федерального арбитражного суда Московского округа, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснения сторон, суд считает заявление не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

При этом суд руководствуется положениями статьи 289 АПК РФ, согласно которым указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

В обоснование своих требований заявитель ссылается на то, что Обществом полностью соблюден установленный законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а решение Налоговой инспекции нарушает права и законные интересы Общества как налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, препятствуя реализации права на возмещение налога.

При новом рассмотрении дела заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ
изменил основания иска, мотивируя заявленные требования следующим:

1) количество газа, указанное в акте сдачи-приемки услуг, и в таможенной декларации совпадает не всегда. Это подтверждает, что объем газа, указанный в спорных счетах-фактурах, в сравнении с данными ГТД, не может являться единственным и достаточным условием применения нулевой ставки НДС;

2) кассационная инстанция и Президиум ВАС РФ исходили из того, что другим условием для применения нулевой ставки НДС является “заведомая известность“, т.е. дочерним организациям должно быть заведомо известно, сколько газа, транспортируемого по их участку трубопровода, помещено под таможенный режим экспорта и международного таможенного транзита. Материалы настоящего дела подтверждают, что дочерним организациям ни до, ни в момент оказания услуг, т.е. заведомо, не были известны указанные факты;

3) лишь один из пяти договоров на транспортировку содержит положения, на которые сослалась кассационная инстанция в обоснование того, что Трансгазу было заведомо известно о том, какое количество газа транспортировалось на экспорт. Однако, и это положение договора не применяется в отношениях с ООО “НГК Итера“, по услугам которого был применен спорный вычет;

4) на момент вынесения налоговым органом решения об отказе в возмещении НДС 180 дней, в течение которых дочерние общества должны были подтвердить ставку НДС 0%, истекли. Таким образом, на основании п. 9 ст. 165 НК РФ к спорным услугам дочерних обществ подлежит применению ставка НДС 18%. Следовательно, ставка НДС 18%, указанная в счетах-фактурах дочерних обществ, соответствует требованиям налогового законодательства;

5) вывод об обязательности применения ставки НДС 0% не может распространяться на отношения, в которых участвуют два российских налогоплательщика, в т.ч. на отношения между заявителем и его дочерними организациями. Данное обстоятельство вытекает из
конституционно-правового смысла норм налогового законодательства, регламентирующих применение ставки НДС 0%, выявленного Конституционным Судом РФ, позиция которого является обязательной для всех правоприменителей. В Определении ВАС РФ от 30.09.2009 г. N ВАС-12455/09, которым заявителю было отказано в пересмотре Постановления ФАС Московского округа по настоящему делу, суд указал, что данный довод подлежит проверке в Арбитражном суде г. Москвы, независимо от содержания данного постановления.

По мнению заявителя, анализ счетов-фактур, актов приема-передачи, грузовых таможенных деклараций с учетом таких особенностей приводит к следующим выводам:

- объем газа, указанный в спорных счетах-фактурах, в сравнении с данными ГТД, не может являться единственным и достаточным критерием, обосновывающим необходимость применения нулевой ставки НДС;

- даже если бы такой критерий мог бы быть применен в настоящем деле, он не может обосновывать необходимость применения нулевой ставки НДС в отношении услуг, оказанных заявителю ООО “Сургутгазпром“.

Как указывает заявитель, порядок осуществления процесса транспортировки газа заявителем свидетельствует о невозможности выделения конкретной партии газа с соответствующим объемом, направляемым на экспорт, из общего потока транспортируемого газа.

Так, на основании заключенных договоров между независимыми организациями и ОАО “Газпром“, независимые производители передают принадлежащий им газ для транспортировки ОАО “Газпром“. При этом право собственности к ОАО “Газпром“ не переходит. Используя договорные связи с дочерними организациями, ОАО “Газпром“ передает им как газ, полученный от независимых производителей, так и газ, принадлежащий ОАО “Газпром“. Дочерние общества принимают газ и транспортируют его в общем потоке в рамках закрепленного за ними участка газотранспортной сети до границы следующего участка системы газоснабжения, закрепленного за иной дочерней организацией. Затем газ транспортируется иной организацией и так далее. Каждое дочернее общество заявителя несет ответственность за
перемещение газа в пределах закрепленного за ним участка газотрубопровода. При этом дочерние общества транспортируют как объемы газа, впоследствии направляемые на экспорт, так и те, которые потребляются на внутреннем рынке.

В соответствии с п. 2.4 заключаемых с дочерними обществами договоров (т. 2 л. 100, т. 3 л. 3, 57, т. 4 л. 3, 63) “передача, прием и транспортировка газа производится равномерно как в течение суток, так и в течение месяца“. Такое условие договора обусловлено тем, что, в отличие от нефтепродуктов, газ представляет сжимаемую среду, характеризующуюся непрерывным изменением физических и химических свойств. Транспортировка газа осуществляется в рамках Единой системы газоснабжения, которая представляет собой закольцованную, герметичную систему и состоит из множества магистральных газопроводов, соединенных между собой внутрисистемными перемычками.

Таким образом, природный газ, подаваемый конечным потребителям, представляет собой газовую смесь, состоящую из газа, подаваемого с различных точек входа в газотранспортную систему, в силу чего невозможно осуществить контроль физического прохождения конкретных объемов газа по определенному маршруту до конечного потребителя.

В отличие от газа, нефть и нефтепродукты характеризуются жидким состоянием и повышенной, по сравнению с газом, плотностью, что позволяет осуществлять их транспортировку отдельными партиями, в том числе, в зависимости от вида конкретного перемещаемого нефтепродукта.

По мнению заявителя, это подтверждается и нормативным регулированием процесса транспортировки нефти трубопроводным транспортом. Так, в соответствии с п. 4.2, 4.4, 4.2 Рекомендаций по метрологии “Метрологическое обеспечение учета нефти при ее транспортировке по системе магистральных нефтепроводов. Основные положения. Р 50.2.040-2004“ (утв. Приказом Ростехрегулирования от 23.12.2004 г. N 125-ст) “транспортировку нефти осуществляют партиями. Каждый маршрут включает пункт отправления и пункт назначения“.

Согласно п. 11 Положения о приеме и движении
нефти в системе магистральных нефтепроводов (утв. Приказом Минтопэнерго РФ от 05.10.1995 г. N 208) “транспортировка партий нефти производится на основании маршрутных поручений, выпускаемых АК “Транснефть“, по реальным маршрутам, соответствующим Схеме нормальных (технологических) грузопотоков нефти в системе магистральных нефтепроводов АК “Транснефть“, утверждаемой Минтопэнерго России“.

В соответствии с п. 4.1 Инструкции по транспортированию нефтепродуктов по магистральным нефтепродуктопроводам системы ОАО “АК “Транснефтепродукт“ СО 06-16-АКТНП-003-2004 “последовательная перекачка разноименных или разносортных нефтепродуктов их прямым контактированием заключается в том, что нефтепродукты последовательно закачиваются в трубопровод в виде отдельных партий и транспортируются до пунктов их приема-сдачи. При этом каждая партия вытесняет предыдущую и вытесняется последующей. На головной станции нефтепродукты закачиваются из отдельных резервуаров в магистральный трубопровод, транспортируются по нему партиями, а в пункте приема-сдачи - принимаются из трубопровода в отдельные резервуары“. Как следует из п. 5.6 данной Инструкции, “для предотвращения смешения разных партий допускается закачивать в зону контакта различных нефтепродуктов в качестве буферных пробок технологические смеси этих нефтепродуктов“. Иными словами, физико-химические свойства нефтепродуктов позволяют обособлять одну партию нефтепродуктов другой в процессе их транспортировки, а, следовательно, с достоверностью идентифицировать как партии нефтепродуктов на “входе“ в трубопровод и на “выходе“ из него, так и соответствующий маршрут каждой конкретной партии нефтепродуктов.

Таким образом, процесс транспортировки нефти трубопроводным транспортом предполагает, что организация, передающая партию нефти для транспортировки, в пункте назначения получит эту же конкретную партию. Случаи отклонения от данной стандартной ситуации также предусмотрены специальными нормативными актами. Так, в вышеупомянутом Положении о приеме и движении нефти в системе магистральных нефтепроводов указано, что:

“Предложения грузоотправителей о транспортировке соответствующих количеств нефти по направлениям при несовпадении направлений с
существующими грузопотоками и несовместимости по качеству нефти, предлагаемой грузоотправителями к транспортировке, с качеством нефти в потоке, АК “Транснефть“ принимаются при наличии письменного уведомления грузоотправителя об обмене его нефти на нефть другого производителя и согласия последнего.

Предприятия АК “Транснефть“ взимание платы с грузоотправителей за замену их нефти на нефть других производителей не производят. При этом с грузоотправителя взимается тариф за перекачку по маршруту, обеспечивающему замену нефти“.

В то же время, процесс транспортировки газа по магистральным трубопроводам именно в части выделения партий газа и их раздельной транспортировки принципиально отличается от вышеописанного порядка транспортировки нефти.

Физико-химические свойства не предполагают наличия возможности разделения газа на партии, о чем также свидетельствует отсутствие регулирования аналогичного вышеизложенному в отношении транспортировки газа. Выделение партий и, соответственно, сопоставление объемов газа, задекларированного при вывозе и перевезенного в соответствии со счетами-фактурами и актами сдачи-приемки, технологически невозможно.

Этим обстоятельством объясняется тот факт, что результат сопоставления объемов газа, транспортируемых дочерними организациями, с данными таможенных деклараций не приводит к совпадению соответствующих объемов во всех случаях транспортировки: соответствующие объемы могут как совпадать, так и не совпадать.

Так, одним из спорных счетов-фактур по настоящему делу является счет-фактура от 30.06.2007 г. N 23/000566 (т. 4 л. 121), выставленный заявителю ООО “Сургутгазпром“. В соответствии с данным счетом-фактурой и актом сдачи-приемки услуг от 30.06.2007 г. N 6ГНЭ (т. 4 л. 129 - 130) ООО “Сургутгазпром“ оказало заявителю в течение июня 2007 года услуги по транспортировке газа в объеме 75 000,000 тыс. куб. м. В таможенных декларациях N 10006003/200707/0000952 и 10006003/200707/0000953 (т. 10 л. 21, 23), которыми был оформлен вывоз транспортируемого в данный период газа
за пределы таможенной территории РФ совокупный объем вывезенного газа составляет 214 406,896 тыс. куб. м (20 000,000 тыс. куб. м и 194 406,896 тыс. куб. м).

Таким образом, по мнению заявителя, сопоставление документов, на необходимость анализа которых указано судом кассационной инстанции, по основанию совпадения, не может служить единственным и достаточным критерием для оценки правомерности применения ставки НДС 0% контрагентами заявителя.

Как указывает заявитель, даже если бы сопоставимость по объему являлась единственным условием применения нулевой ставки НДС, то и в этом случае применение нулевой ставки НДС в отношении услуг, оказанных заявителю ООО “Сургутгазпром“, было бы незаконным.

Как было показано выше, объем газа, указанный в акте сдачи-приемки услуг от 30.06.2007 г. N 6ГНЭ (т. 4 л. 129 - 130) и счете-фактуре от 30.06.2007 г. N 23/000566 (т. 4 л 121), выставленном заявителю ООО “Сургутгазпром“ по итогам транспортировки за июнь, указан в меньшем размере, чем объем, указанный в таможенных декларациях N 10006003/200707/0000952 и 10006003/200707/0000953, оформляющих экспорт газа ООО “НГК “Итера“ в июне.

Таким образом, ООО “Сургутгазпром“ не имеет возможности соотнести указанные документы и увязать оказанные в этот период услуги с конкретными экспортными операциями. Иными словами, ООО “Сургутгазпром“ не может соблюсти требования НК РФ, а именно п. 4 ст. 165 НК РФ, о подтверждении правомерности применения нулевой ставки НДС.

Газотранспортным организациям ни до, ни в момент оказания услуг, т.е. заведомо, не было известно, сколько газа, транспортируемого по их участку трубопровода, помещено под таможенный режим экспорта и международного таможенного транзита.

Маршрутные телеграммы являются документами, необходимость применения которых установлена для организаций, занимающихся транспортировкой нефтепродуктов трубопроводным транспортом. Маршрутные телеграммы, оформляемые ОАО “АК “Транснефтепродукт“
и направляемые им дочерним обществам, служат способом доведения до последних информации о направлениях, объемах, сроках и иных аспектах транспортировки нефтепродуктов по участку трубопровода, закрепленному за конкретным дочерним обществом. Маршрутные телеграммы подлежат направлению дочерним обществам до начала периода транспортировки соответствующего объема нефтепродуктов. При наличии нефтепродуктов, подлежащих поставке на экспорт, в маршрутной телеграмме указывается номер соответствующей временной таможенной декларации.

Таким образом, дочерние общества ОАО “АК “Транснефтепродукт“ как субъекты естественной монополии, транспортирующие нефтепродукты трубопроводным транспортом, получают информацию о направлении конкретных объемов нефтепродуктов на экспорт из маршрутных телеграмм до начала транспортировки ими данных объемов.

Как следует из п. 2 Приказа ГТК РФ от 2.07.2001 г. N 630 “О таможенном контроле за нефтепродуктами, перемещаемыми через таможенную границу Российской Федерации трубопроводным транспортом“, именно маршрутные телеграммы, оформляемые АК “Транснефтепродукт“ по согласованию с Центральной энергетической таможней, являются документами, на основании которых осуществляется фактический контроль за количеством и качеством перемещаемых трубопроводным транспортом нефтепродуктов, и на основании которых производится выпуск нефтепродуктов.

Данное обстоятельство подтверждает наличие связи услуг дочерних обществ ОАО “АК “Транснефтепродукт“ с трансграничным перемещением с территории РФ соответствующих объемов нефтепродуктов, что в соответствии с НК РФ является основанием для применения данными организациями нулевой ставки НДС.

В то же время, маршрутные телеграммы, как документ, оформляющий сообщение лицу, осуществляющему транспортировку, о ее объемах, направлении и иных фактах, применяется исключительно в отношениях по транспортировке нефти и нефтепродуктов. Заявитель же осуществляет деятельность по транспортировке газа. В отношении транспортировки газа для субъектов, ее осуществляющих, не установлена обязанность по составлению маршрутных телеграмм, что обусловлено технологическими особенностями транспортировки газа, связанными с его физическими свойствами. Следовательно, информация о дальнейших маршрутах транспортировки газа до дочерних обществ заявителя не доводится.

Основным критерием для разграничения правомерности применения транспортной организацией ставки НДС в 18% или ставки НДС в 0% является критерий “заведомой известности“ перевозчику того обстоятельства, что им транспортируется товар, помещенный под таможенный режим экспорта. Этот критерий является ключевым и должен применяться с учетом специфики правоотношений по транспортировке товара. При транспортировке товара можно выделить:

1) транспортировщика первого уровня, т.е. того транспортировщика, который вступает в договорные отношения с экспортером, оказывает услуги по транспортировке непосредственно экспортеру и в силу прямых договорных отношений с экспортером знает, какой товар, куда и когда он транспортирует. При транспортировке трубопроводным транспортом транспортировщиками первого уровня будут ОАО “Газпром“, ОАО “АК “Транснефть“, ОАО “АК “Транснефтепродукт“. Эти организации в силу прямых договорных отношений с экспортерами как заказчиками транспортных услуг на момент оказания услуг практически всегда располагают информацией о том, что они транспортируют экспортируемый товар или товар, помещенный под таможенный режим международного таможенного транзита. Поэтому в отношении перевозчиков первого уровня действует презумпция заведомой известности о том, что они транспортируют товар, помещенный под таможенный режим экспорта. В силу этого они должны применять для экспортеров ставку НДС 0% в отношении своих услуг;

2) транспортировщиков второго уровня, т.е. таких лиц, которые оказывают услуги по транспортировке не самому экспортеру, а транспортировщику первого уровня. Это дочерние компании ОАО “Газпром“ (Трансгазы), ОАО “АК “Транснефть“, ОАО “АК “Транснефтепродукт“, которые не имеют прямых контрактов на транспортировку с экспортерами и в силу этого заведомо не знают, какой товар и куда в конечном счет они транспортируют (прокачивают по своей части трубопровода). Следовательно, в отношении таких лиц в силу отсутствия прямых отношений с экспортером действует обратная презумпция - заведомой неизвестности того, что они транспортируют экспортируемых товар. Однако в силу специфики транспортировки нефти и нефтепродуктов партиями и документального сопровождения такой транспортировки маршрутными телеграммами, в которых указаны номера ГТД, дочерним обществам ОАО “АК “Транснефть“ и ОАО “АК “Транснефтепродукт“ (перевозчикам второго уровня) может быть заведомо известно, что они транспортируют товар, помещенный под таможенный режим экспорта. В ситуации с транспортировкой газа Трансгазами в силу отсутствия маршрутной телеграммы или иного аналогичного документа Трансгазам заведомо неизвестно на момент оказания услуг по транспортировке, что они транспортировали газ, помещенный под таможенный режим экспорта. Поэтому эта специфика транспортировки газа (не партиями, а в общем потоке) и отсутствие документального оформления транспортировки, аналогичного маршрутной телеграмме, приводит к следующему выводу: Трансгазы, в силу заведомой неизвестности того, что они транспортируют газ, помещенный под таможенный режим экспорта, правомерно применили ставку в 18% по НДС.

При этом то, что объективно транспортируемый газ уже помещен под таможенный режим экспорта (и его объемы в Актах оказанных услуг, счетах-фактурах могут совпадать с данными ГТД) не влияет на правомерность применения Трансгазами ставки НДС в 18%, т.к. применение этой ставки зависит от заведомой известности (субъективной осведомленности) о транспортировке экспортируемого газа, которая в данном случае отсутствует. Кроме того, такую заведомую известность должен дать налоговый орган для обоснования неправомерности действий Трансгазов по применению к своим услугам ставки в 18%. В данном деле, по мнению ответчика, налоговый орган не доказал и не привел данных о том, что Трансгазам было заведомо известно на момент оказания услуг, что они транспортируют именно газ, помещенный под таможенный режим экспорта или международного таможенного транзита.

Кроме того, для оценки вопроса о “заведомой известности“, имеет значение, действительно ли к спорным операциям применимы условия договоров, в частности:

- “Трансгаз от имени Газпрома по доверенности осуществляет передачу экспортных объемов газа“;

- “фактическое количество газа, поставляемого на экспорт, определяется контрольно-измерительными приборами, установленными на определенных договорами газопроводах на определенных газоизмерительных станциях“.

По мнению заявителя, исследование договоров показывает, что ссылка инспекции на эти положения несостоятельна, т.к. как буквальное, так и системное толкование договоров свидетельствует о том, что дочерним организациям не было заведомо известно о том, сколько газа, транспортируемого в зоне их обслуживания магистрального трубопровода, помещено под таможенный режим экспорта.

Кроме того, в договорах, включая и договор с ООО “Лентрансгаз“, содержится положение, которое позволяет сделать вывод о том, что информацию о том, какое количество из общего объема, переданного в другой Трансгаз газа, принадлежало независимой организации и подлежало поставке заграницу, дочернее общество получало уже после того, когда услуги по транспортировке этого газа были оказаны. Иными словами, данные договоры содержали условия, исключающие “заведомую известность“ о количестве газа, направляемого впоследствии на экспорт.

Об этом свидетельствует пункты 3.1 договоров (т. 3 л. 18, т. 3 л. 72 - 73, т. 4 л. 18 - 19, т. 2 л. 116), согласно которым “Газпром ежемесячно не позднее 5-го числа месяца, следующего за месяцем фактического оказания услуг (далее отчетным месяцем) сообщает Трансгазу информацию о фактическом объеме газа, принадлежащего... независимым организациям (по каждому собственнику). После получения этих сведений Трансгаз в течение суток сообщает по факсу в Газпром отчет о транспортировке газа с указанием фактически выполненной ТТР с выделением по каждому собственнику газа... Указанная в настоящем пункте информация является основанием для составления актов в соответствии с п. 3.10 Договора (прим. - в договоре с ООО “Лентрансгаз - в соответствии с п. 3.15 Договора)“.

Именно в пунктах 3.10 Договора (в договоре с ООО “Лентрансгаз“ - в п. 3.15 Договора) (т. 2 л. 104, т. 3 л. 6, 20 - 21, т. 3 л. 61, 75, т. 4 л. 7, 21 - 22) предусмотрено составление актов с отдельным указанием газа, принадлежащего независимым производителям, вывозимого в таможенном режиме экспорта (пункты 3.10.2.1, в договоре с ООО “Лентрансгаз“ - п. 3.15.2.3). Именно по этой форме составлены акты, указанные в представленной ответчиком таблице (т. 4 л. 123 - 132). В них указаны отдельно услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимым организациям (ООО “НГК Итера“, ООО “КазРосГаз“, ООО “3МБ“), вывозимого в таможенном режиме экспорта и международного таможенного транзита, а также НДС по этим услугам.

Таким образом, по мнению заявителя, положения вышеуказанных договоров свидетельствуют о том, что информация о количестве газа, предназначенном для транспортировки за рубеж, поступала в дочерние организации уже после оказания им услуг. Следовательно, на момент оказания услуг им не было заведомо известно о том, сколько газа, транспортируемого в зоне их обслуживания магистрального трубопровода, помещено под таможенный режим экспорта“.

Также, по мнению заявителя, в спорных счетах-фактурах ставка НДС 18% отражена дочерними обществами заявителя правомерно.

Пунктом 1 ст. 168 НК РФ предусмотрено, что “при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик... дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога“. Таким образом, предъявление дочерними обществами суммы НДС заявителю являлось их обязанностью.

Величина предъявляемых сумм НДС зависит от налоговой ставки, подлежащей применению в соответствующей ситуации, что подтверждается содержанием п. 2 ст. 168 НК РФ, согласно которой “сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов)“.

Из содержания приведенных норм вытекают следующие выводы:

- при совершении операций, облагаемых НДС, налогоплательщик предъявляет соответствующую сумму НДС своему покупателю, который должен перечислить ее продавцу сверх стоимости товаров (работ, услуг);

- подобное предъявление является обязанностью продавца товаров (работ, услуг);

- покупателю предъявляется та сумма налога, которую продавец должен учесть в своих расчетах с бюджетом, с применением налоговой ставки, которая предусмотрена законодательством о налогах и сборах в соответствующих обстоятельствах;

- такое право продавца свидетельствует об обязанности покупателя уплатить предъявленную ему продавцом сумму НДС и о наличии у последнего права на соответствующие налоговые вычеты.

Таким образом, перевозчик экспортируемого товара в случае применения общеустановленного порядка обложения НДС своих услуг должен предъявить покупателю НДС по общей ставке, которая предусмотрена в п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ.

В силу отсутствия у дочерних обществ заявителя комплекта документов, предусмотренного п. 4 ст. 165 НК РФ, по спорным операциям транспортировки подлежала применению ставка НДС в размере 18%. Данное утверждение, по мнению заявителя, подтверждается следующим.

Комплект документов в обоснование правомерности применения нулевой ставки НДС в соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ должен быть представлен налоговому органу “в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под соответствующий таможенный режим. Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 настоящего Кодекса“.

В силу подп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ в счетах-фактурах должна быть указана применяемая по операции реализации налоговая ставка.

В настоящем деле ответчиком было признано необоснованным применение ставки НДС 18% по услугам, оказанным дочерними обществами заявителю в июне 2007 года. Отметки “Выпуск разрешен“ на таможенных декларациях, оформленных в отношении соответствующих партий газа, проставлены 20.05.2007 г., 07.06.2007 г., 23.07.2007 г., 30.05.2007 г., 21.03.2007 г., 18.07.2007 г., 19.02.2007 г., 20.07.2007 г. (временные таможенные декларации N 10006003/290507/0000719, 10006003/290507/0000720, 10006003/060607/0000724, 10006003/200307/0000468, 10006003/160207/0000255, полные таможенные декларации N 10006003/200707/0000952, 10006003/200707/0000953, 10006003/170707/0000885, 10006003/190707/0000907 (т. 10 л. 21 - 29)). Обжалуемое решение ответчика, которым заявителю было отказано в возмещении спорных сумм НДС, вынесено 14.07.2007 г., то есть после истечения 180-дневного срока с даты выпуска газа.

Дочерние общества заявителя в 180-дневный срок не представили в налоговый орган комплект документов в соответствии с п. 4 ст. 165 НК РФ, а, следовательно, должны были применить по спорным операциям ставку НДС 18%.

Таким образом, на момент вынесения обжалуемого решения налогового органа спорные операции должны были быть оформлены дочерними обществами с применением ставки 18%. В ином случае, налоговый орган признал бы необоснованным применение нулевой ставки и доначислил бы дочерним обществам к уплате налог по ставке 18%.

Следовательно, как указывает заявитель, на момент вынесения налоговым органом обжалуемого решения, ставка, указанная дочерними обществами заявителя в спорных счетах-фактурах, соответствовала требованиям налогового законодательства.

Как указывает заявитель, утверждение о том, что у газотранспортных организаций есть право подать ответчику документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, и применить нулевую ставку НДС, несостоятельно в силу следующих причин:

1) п. 9 ст. 165 НК РФ действительно предусматривает освобождение от уплаты НДС на основании одной лишь возможности представить документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС. Однако, такая возможность может обосновывать неуплату НДС по 18-процентной ставке лишь до определенного законодателем момента, а именно до истечения 180-дневного срока. После этого момента, одна лишь возможность представить соответствующие документы не может оправдывать применение нулевой ставки. Если такая возможность не была реализована в течение 180 дней, п. 9 ст. 165 НК РФ прямо предусматривает применение 18-процентной ставки НДС. Таким образом, наличие возможности представить предусмотренный п. 9 ст. 165 НК РФ пакет документов после истечения 180-дневного срока не может оправдывать отказ от применения предусмотренной законом 18-процентной ставки;

2) даже если документы будут в итоге представлены в налоговый орган, это не освобождает налогоплательщиков от обязанности применять 18-процентную ставку НДС вплоть до момента такого представления.

Также по мнению заявителя, обложение услуг доче“них обществ российских организаций по нулевой ставке НДС противоречит конституционно-правовому смыслу подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Даже если признать, что дочерние общества заявителя имели возможность применить нулевую ставку НДС, вывод об обязательности ее применения в отношениях между российскими организациями - заявителем и его дочерними обществами - противоречит конституционно-правовому смыслу и целям применения нулевой ставки, которые заключаются в следующем.

В Определении от 19.01.2005 г. N 41-О Конституционный Суд РФ указал, что “по общему правилу обложение налогом на добавленную стоимость экспортируемых товаров, а также работ и услуг, связанных с экспортом товаров, осуществляется в стране назначения“; введение в качестве применимой нулевой ставки НДС, таким образом, “направлено на поддержку отечественных товаропроизводителей с целью усилить конкурентоспособность экспортируемых товаров на мировом рынке“.

В Определении от 15.05.2007 г. N 372-О-П Конституционный Суд РФ полностью воспроизвел эту позицию и отметил, что “нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость является обязательным элементом налогообложения и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения“.

Конституционный Суд РФ исходил из того, что применение нулевой ставки НДС призвано нивелировать негативные последствия того, что иностранный покупатель экспортируемых товаров (работ услуг с ними связанных) не имеет возможности принять предъявленные ему суммы НДС к вычету. Отсутствие такой возможности в совокупности с необходимостью уплаты налога в стране назначения товара приведет к тому, что уплаченный им сверх стоимости продукции налог по ставке 18% вызовет ее удорожание на соответствующие суммы. Реализация отечественных товаров на иностранные рынки по цене, увеличенной на 18%, очевидно, приведет к невозможности вступить в реальную конкуренцию с иностранной продукцией.

Налоговое законодательство, наряду с фискальной функцией, обладает регулирующей целью. Действие тех или иных норм НК РФ оказывает воздействие на экономические процессы. Введение законодателем в качестве применимой в отношении экспортных операций нулевой ставки имеет именно такое регулирующее воздействие, призвано оказать справедливое содействие экспортерам и российской промышленности в целом, исключить возможность двойного обложения одной операции по реализации НДС.

Распространение возможности применения нулевой ставки НДС на любые российские организации приведет к тому, что ее сможет применять неограниченная цепочка лиц - подрядчиков и субподрядчиков, фактически не имеющих никакого отношения к последующему вывозу товаров за пределы территории РФ. Такой подход означал бы, что у лица, оказывающего услуги, облагаемые НДС по ставке 0%, вообще не было бы никакого НДС, который подлежит возмещению. Действительно, если любые материалы, работы и услуги, которые приобретаются перевозчиком для оказания услуг, облагаемых по нулевой ставке НДС, должны облагаться по ставке НДС 0%, то сумма налога по всем таким приобретениям, предъявленная поставщиками и подлежащая вычету, должна быть равна нулю. Это будет означать, что ситуации, урегулированные п. 3 ст. 172 НК РФ (возмещение налога, предъявленного по товарам, работам и услугам, облагаемым НДС по ставке НДС 0%), не могут возникнуть в принципе, поскольку по таким операциям НДС должен быть предъявлен по ставке 0%.

Следовательно, по мнению заявителя, вывод об обязанности дочерних обществ применять нулевую ставку НДС при оказании услуг российскому юридическому лицу противоречит конституционно-правовому смыслу подп. 2 п. 1 ст. 164, сформулированному в Определениях КС РФ от 19.01.2009 г. N 41-О, от 15.05.2007 г. N 372-О-П.

Таким образом, нормы налогового законодательства должны быть применены к спорным обстоятельствам исходя из конституционно-правового смысла норм НК РФ о нулевой ставке НДС.

Ответчик заявленные требования не признал по основаниям, изложенным в оспариваемом ненормативном правовом акте, отзыве и объяснениях в ходе судебного разбирательства.

ООО “Газпром трансгаз Ухта“, ООО “Газпром трансгаз Ставрополь“, ООО “Газпром трансгаз Сургут“, ООО “Газпром трансгаз Югорск“, ООО “Газпром трансгаз Санкт-Петербург“, привлеченные к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, в судебном разбирательстве поддержали правовую позицию заявителя.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из материалов дела следует, что 22.10.2007 г. Общество представило в Налоговую инспекцию налоговую декларацию по НДС за сентябрь 2007 г. (т. 1 л.д. 112 - 123).

В последующем налогоплательщик представил уточненные (1 - 3 корректировки) налоговые декларации по НДС за данный налоговый период (т. 2 л.д. 1 - 36).

Налоговая инспекция на основе вышеприведенных налоговых деклараций провела камеральную налоговую проверку.

31.01.2008 г. по результатам камеральной налоговой проверки составлен акт N 24, по которому налогоплательщик принес возражения.

14.04.2008 г. руководитель Налоговой инспекции, рассмотрев вышеназванные акт камеральной налоговой проверки и возражения налогоплательщика, принял решение N 51 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое заявителем не оспаривается.

Также 14.04.2008 г. руководитель Налоговой инспекции, одновременно с вышеназванным решением об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принял решение N 158 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т. 1 л.д. 41 - 42), согласно которому в оспариваемой части Обществу отказано в возмещении НДС в размере 45.265.411 руб.

Суд, исследовав представленные сторонами и третьим лицом доказательства, считает оспариваемое решение Налоговой инспекции соответствующим законодательству о налогах и сборах по следующим основаниям.

При принятии решения Налоговая инспекция исходила из того, что Общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов НДС, предъявленный заявителю дочерними обществами по услугам по транспортировке газа.

Согласно п.п. 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта. Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

Учитывая, что Налоговый кодекс РФ не содержит понятия “транспортировка газа трубопроводным транспортом“, на основании статьи 11 Налогового кодекса РФ оно определяется, исходя из правил специального законодательства.

Согласно статье 4 Федерального закона “О естественных монополиях“ транспортировка газа по трубопроводам относится к сфере деятельности субъектов естественных монополий.

Понятие транспортировки газа как единого процесса, включающего в себя совокупность технологических процессов, определено в Постановлении Правительства РФ от 5.02.98 г. N 162 “Об утверждении Правил поставки газа в Российской Федерации“.

В соответствии с Федеральным законом “О газоснабжении в Российской Федерации“ ОАО “Газпром“ является собственником единой системы газоснабжения, которая представляет собой имущественный производственный комплекс, состоящий из технологически, организационно и экономически взаимосвязанных и централизованно управляемых производственных и иных объектов, предназначенных для добычи, транспортировки, хранения и поставок газа, и находится в собственности организации, образованной в установленных гражданским законодательством организационно-правовой форме и порядке, получившей объекты указанного комплекса в собственность в процессе приватизации либо создавшей или приобретшей их на других основаниях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Следовательно, в силу нормативного определения транспортировки газа трубопроводным транспортом и технологических особенностей этого процесса услуги дочерних организаций Общества по перемещению газа в зоне их обслуживания участков магистрального трубопровода являются неотъемлемой составной частью единого процесса транспортировки данных продуктов.

В соответствии с п.п. 1 пункта 4 статьи 165 Налогового кодекса РФ при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляется, в частности, контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг).

Таким образом, положения главы 21 Налогового кодекса РФ связывают режим обложения транспортных услуг налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов с фактом трансграничного перемещения с территории Российской Федерации и (или) на территорию Российской Федерации товаров, пассажиров и багажа, а не с наличием у лиц, выполняющих данные операции, внешнеэкономических контрактов и (или) договорных отношений с российскими экспортерами (импортерами).

В связи с этим не соответствует действующему законодательству довод заявителя и третьих лиц о том, что при отсутствии указанных документов применение нулевой ставки НДС дочерними обществами не может считаться обоснованным.

Пунктом 2 статьи 360 Таможенного кодекса РФ установлено: российские товары считаются находящимися под таможенным контролем при их вывозе с таможенной территории Российской Федерации с момента принятия таможенной декларации или совершения действий, непосредственно направленных на вывоз товаров, и до пересечения таможенной границы.

Таким образом, вывоз из Российской Федерации товаров, перемещаемых в таможенном режиме экспорта, начинается с момента помещения под указанный таможенный режим.

Согласно Инструкции о таможенном оформлении товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации трубопроводным транспортом и по линиям электропередачи, утвержденной приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 15.09.2003 г. N 1013, при декларировании товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, допускается подача временной грузовой таможенной декларации (пункты 15 и 16). Один экземпляр оформленной грузовой таможенной декларации (в том числе, и временной) таможенный орган возвращает декларанту для передачи перевозчику, и этот лист (экземпляр) является разрешением на транспортировку товара (пункт 13).

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ОАО “Газпром“ заключило с ООО “НТК “Итера“ договор от 26.02.2007 N 24НПтр/к-2007, в соответствии с которым взяло на себя обязательства по организации транспортировки природного газа и сухого отбензиненного газа.

В целях реализации услуг по транспортировке газа, помещенного под таможенный режим экспорта, налогоплательщик заключил с “дочерними“ организациями договоры на транспортировку газа по территории Российской Федерации, а именно:

от 16.01.2006 N 2 РГтр-2006 с ООО “Лентрансгаз“;

от 16.01.2006 N 7РГтр-2006 с ООО “Севергазпром“;

от 16.01.2006 N 4РГтр-2006 с ООО “Тюментрансгаз“;

от 16.01.2006 N 14РГтр-2006 с ООО “Сургутгазпром“.

В целях реализации услуг по транспортировке газа в режиме международного таможенного транзита налогоплательщик заключил с “дочерними“ организациями договоры на транспортировку газа по территории Российской Федерации, а именно:

- от 16.01.2006 N 16РГтр-2006 с ООО “Кавказтрансгаз“.

При этом операции по транспортировке газа по вышеуказанным договорам в нарушение подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ облагались “дочерними“ организациями налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 18%, что не оспаривается налогоплательщиком. В обоснование данного вывода, послужившего причиной отказа налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость, Инспекция в оспариваемом решении указывала на следующие обстоятельства:

- между услугами, оказанными “дочерними“ компаниями налогоплательщика, и операциями по экспорту и транзиту газа, оказанными самим налогоплательщиком, присутствует “непосредственная“ связь;

- товар считается помещенным под таможенный режим экспорта с момента проставления на временной грузовой таможенной декларации отметки “Выпуск разрешаю“;

- у дочерних организаций ОАО “Газпром“ имеется правовая и фактическая возможность по представлению в налоговый орган комплекта документов в подтверждение ставки 0% по ст. 165 НК РФ.

Суд оценивает доводы Налоговой инспекции, как обоснованные, с учетом следующей правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 25.02.2009 N 13893/08 по делу N А40-67561/07-107-390:

в силу нормативного определения транспортировки нефтепродуктов трубопроводным транспортом и технических особенностей этого процесса услуги дочерних обществ по перемещению нефтепродуктов по принадлежащим им участкам магистрального трубопровода являются неотъемлемой составной частью единого процесса транспортировки данных продуктов;

- положения главы 21 НК РФ связывают режим обложения транспортных услуг налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов с фактом трансграничного перемещения с территории Российской Федерации и (или) на территорию Российской Федерации товаров, пассажиров и багажа, а не с наличием у лиц, выполняющих данные операции, внешнеэкономических контрактов и (или) договорных отношений с российскими экспортерами (импортерами);

- вывоз товара с территории Российской Федерации начинается с момента его помещения под соответствующий таможенный режим. При этом согласно Инструкции “О таможенном оформлении товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации трубопроводным транспортом и по линиям электропередачи“, утвержденной приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 15.09.2003 N 1013 момент помещения товара под соответствующий таможенный режим определяется по временной таможенной декларации.

Таким образом:

- в силу нормативного определения транспортировки газа трубопроводным транспортом и технологических особенностей этого процесса услуги дочерних организаций общества по перемещению газа в зоне их обслуживания участков магистрального трубопровода являются неотъемлемой составной частью единого процесса транспортировки данных продуктов;

- положения главы 21 НК РФ связывают режим обложения транспортных услуг налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% с фактом трансграничного перемещения с территории Российской Федерации и (или) на территорию Российской Федерации товаров, пассажиров и багажа, а не с наличием у лиц, выполняющих данные операции, внешнеэкономических контрактов и (или) договорных отношений с российским экспортерами (импортерами);

- вывоз из Российской Федерации товаров, перемещаемых в таможенном режиме экспорта, начинается с момента помещения под указанный таможенный режим. При этом согласно Инструкции о таможенном оформлении товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации трубопроводным транспортом и по линиям электропередачи, утвержденной приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 15.09.2003 N 1013, при декларировании товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, допускается подача временной грузовой таможенной декларации (п. 15 и 16).

В качестве документов, подтверждающих налоговые вычеты по налоговой декларации за сентябрь 2007 года по транспортировке газа, помещенного под таможенный режим экспорта, принадлежащего НГК “Итера“, ОАО “Газпром“ представлены счета-фактуры на услуги по транспортировке газа в июле 2007 года, оказанные ООО “Севергазпром“, ООО “Тюментрансгаз“, ООО “Лентрансгаз“ и ООО “Сургутгазпром“ на общую сумму 45 556 569,33 руб., (в том числе НДС по транспортировке газа независимых поставщиков в таможенном режиме международного таможенного транзита в сумме 709 751,97 руб., НДС по транспортировке газа независимых поставщиков, реализуемого на экспорт в сумме 44 555 659,21 руб.).

I. Режим экспорта.

- Счет-фактура от 30.06.2007 N 99/1562 выставлен ООО “Севергазпром“ в адрес ОАО “Газпром“ на услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимой организации ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта на сумму 112 660 169,60 руб., в т.ч. НДС 17 185 449,60 рублей. Указанный счет-фактура оформлен на основании акта сдачи-приемки услуг по транспортировке газа от 30.06.2007 N 6-ГПЭ на сумму 112 660 169,60 руб., в т.ч. НДС 17 185 449,60 рублей. В соответствии с этим актом, ООО “Севергазпром“ на основании договора от 16.01.2006 N 7РГтр-2006 с ОАО “Газпром“, оказало услуги по транспортировке газа, принадлежащего ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта, за период с 01 по 30 июня 2007 года, в количестве 214 406,896 тыс. куб. м.

Счет-фактура от 30.06.2007 N 2007002706, выставленный ООО “Тюментрансгаз“ в адрес ОАО “Газпром“ на услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимой организации ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта в июне 2007 года на сумму 92 874 274,12 руб., в т.ч. НДС 14 167 262,15 рублей. Указанный счет-фактура оформлен на основании акта сдачи-приемки услуг по транспортировке газа от 30.06.2007 N 06/07-ТрНЗ на сумму 92 874 274,12 руб., в т.ч. НДС 14 167 262,15 рублей. В соответствии с этим актом, ООО “Тюментрансгаз“ на основании договора от 16.01.2006 N 4РГтр-2006 с ОАО “Газпром“, оказало услуги по транспортировке газа, принадлежащего ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта, за период с 01 по 30 июня 2007 года, в количестве 214 406,896 тыс.куб. м

- Счет-фактура от 30.06.2007 N 1458, выставленный ООО “Лентрансгаз“ в адрес ОАО “Газпром“ на услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимой организации ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта в июне 2007 года на сумму 67 474 170,37 руб., в т.ч. НДС 10 292 670,06 рублей. Указанный счет-фактура оформлен на основании акта сдачи-приемки услуг по транспортировке газа от 30.06.2007 N 1458 на сумму 67 474 170,30 руб., в т.ч. НДС 10 262 670,66 рублей. В соответствии с этим актом, ООО “Лентрансгаз“ на основании договора от 16.01.2006 N 2РГтр-2006 с ОАО “Газпром“, оказало услуги по транспортировке газа, принадлежащего ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта, за период с 01 по 30 июня 2007 года, в количестве 214 406,896 тыс. куб. м

- Счет-фактура от 30.06.2007 N 23/000566, выставленный ООО “Сургутгазпром“ в адрес ОАО “Газпром“ на услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимой организации ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта в июне 2007 года на сумму 19 078 485,20 руб., в т.ч. НДС 2 910 277,40 рублей. Указанный счет-фактура оформлен на основании акта сдачи-приемки услуг по транспортировке газа от 30.06.2007 N 1458 на сумму 67 474 170,30 руб., в т.ч. НДС 10 262 670,66 рублей. В соответствии с этим актом, ООО “Лентрансгаз“ на основании договора от 16.01.2006 N 6ГНЭ с ОАО “Газпром“, оказало услуги по транспортировке газа, принадлежащего ООО “НГК “Итера“, вывозимого в таможенном режиме экспорта, за период с 01 по 30 июня 2007 года, в количестве 75 000,000 тыс. куб. м.

Протранспортированный ООО “Севергазпром“, ООО “Тюментрансгаз“, ООО “Лентрансгаз“ и ООО “Сургутгазпром“ объем природного газа был выпущен с территории Российской Федерации 23.07.2007 года, что подтверждается отметками инспектора ЦЭТ, проставленного на ГТД N 10006033/200707/0000952 и N 10006033/200707/0000953.

Вышеуказанные ГТД были представлены Обществом в пакете документов к налоговой декларации за август 2007 года, собранном для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при организации транспортировки газа для ООО “НГК “Итера“ в таможенном режиме экспорта.

Согласно полной, подаваемой на временную, таможенной декларации N 10006033/200707/0000952 газ природный в количестве 20 000, 000 тыс. куб. м, поставлен в течение июня 2007 года ООО “Итера Латвия“.

Полная ГТД N 10006033/200707/0000952 была оформлена на основании временной таможенной декларации N 10006003/290507/0000720 (графа 40 Полной ГТД), согласно которой ОАО “Газпром“ указано ориентировочное количество природного газа для поставки в течение июня 2007 в количестве 200 000,000 тыс. куб. м (поставка в Р. Эстония).

Согласно полной, подаваемой на временную, таможенной декларации N 10006033/200707/0000953 газ природный в количестве 194 406,896 тыс.куб. м, поставлен в течение июня 2007 года ООО “Итера Латвия“.

Полная ГТД N 10006033/200707/0000953 была оформлена на основании временных таможенных деклараций N 10006003/290507/0000719 и N 10006003/060607/0000724 (графа 40 Полной ГТД), согласно которой ОАО “Газпром“ указано ориентировочное количество природного газа для поставки в течение июня 2007 в количестве 35 000,000 тыс. куб. м и 165 000,000 тыс. куб. м соответственно (поставка в Р. Латвия).

Следовательно, объем задекларированного по временным таможенным декларациям природного газа составил 220 000,000 тыс. куб. м, а объем фактически пересекшего границу товара составил 214 406,896 тыс. куб. м, что также подтверждается Актом сдачи-приемки услуг по организации транспортировки газа N ИТР-24/06-07/2 от 30.06.2007 реализация природного газа на территории Латвийской и Эстонской Республик в режиме экспорта в объеме 214 406,896 тыс. куб. м, представленного ОАО “Газпром“ в пакете документов.

Согласно указанному акту сдачи-приемки потребителям Латвийской Республики в течение июня 2007 года поставлен газ в объеме 194 406,896 тыс. куб. м (ГТД N 10006003/200707/0000953), потребителям Эстонской Республики в течение июня 2007 года поставлен газ в объеме 20 000,000 тыс. куб. м (ГТД N 10006003/200707/0000952).

Налоговая база под вычеты, по счетам-фактурам от 30.06.2007 N 99/1562, от 30.06.2007 N 2007002706, от 30.06.2007 N 1458, от 30.06.2007 N 23/000566 была ранее заявлена ОАО “Газпром“ и подтверждена Инспекцией в полном объеме по декларации за август 2007 года на основании вышеуказанных документов.

II. Режим международного таможенного транзита.

Для подтверждения заявленного налогового вычета по коду 1010407 “Реализация работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита ОАО “Газпром“ представило в том числе:

- счет-фактуру, выставленный ООО “Кавказтрансгаз“ в адрес ОАО “Газпром“ от 30.06.2007 N 01.7/1148 на услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимым организациям, помещенного под таможенный режим международного таможенного транзита на сумму 4 652 818,47 руб., в т.ч. НДС 709 751,97 руб., из них: по услугам по транспортировке газа, принадлежащего ТОО “КазРосГаз“ на сумму 993,18 руб., в т.ч. НДС 151,50 руб. и по услугам по транспортировке газа, принадлежащего компании 3МБ ГМБХ в сумме 4 651 825,29 руб., в т.ч. НДС 709 600,47 рублей. Указанный счет-фактура оформлен на основании акта сдачи-приемки услуг по транспортировке газа от 30.06.2007 N 66 на сумму 4 652 818,47 руб., в т.ч. НДС 709 751,97 рублей. В соответствии с этим актом, ООО “Кавказтрансгаз“ на основании договора от 16.01.2006 N 16РГтр-2006 с ОАО “Газпром“, за период с 01 июля по 31 июля 2007 года, оказало услуги по транспортировке газа в объеме 8 405,600 тыс. куб. м, принадлежащего ТОО “КазРосГаз“ и компании 3МБ ГМБХ., в т.ч. ТОО “КазРосГаз“ 5,600 тыс. куб. м, и 3МБ ГМБХ 8 400,000 тыс. куб. м.

Протранспортированный ООО “Кавказтрансгаз“ объем природного газа был выпущен с территории Российской Федерации 18.07.2007 и 20.07.2007 года, что подтверждается отметками инспектора ЦЭТ, проставленного на ГТД N 10006003/170707/0000885 и N 10006033/190707/0000907 соответственно.

Вышеуказанные ГТД были представлены Обществом в пакете документов к налоговой декларации за август 2007 года, собранном для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при организации транспортировки газа для ТОО “КазРосГаз“ и компании 3МБ ГМБХ в таможенном режиме международного таможенного транзита.

Согласно Транзитной декларации N 10006003/170707/0000885 газ природный в количестве 18 500,356 тыс. куб. м поставлен в течение июня 2007 для 3МБ ГМБХ (на основании договора от 16.01.2006 N 16РГтр-2006 (с учетом Дополнения от 26.02.2007 N 4) отправителем/экспортером и получателем газа природного в количестве *** является 3МБ ГМБХ, страна отправления/экспорта и страна происхождения - Казахстан).

Транзитная декларация N 10006003/170707/0000885 была оформлена на основании временной таможенной декларации N 10006003/200307/0000468/1 (графа 40 Транзитной ГТД) в которой указано ориентировочное количество природного газа для подставки в течение с апреля по декабрь 2007 года в объеме 500 000,000 тыс. куб. м.

Объем задекларированного по временной таможенной декларации природного газа составил 500 000,000 тыс. куб. м, а объем фактически протранспортированного транзитного товара по ГТД N 10006003/170707/0000885 составил 18 500,356 тыс. куб. м, что также подтверждается Актом сдачи-приемки услуг по транспортировке газа N 66 от 30.06.2007 в режиме международного таможенного транзита в общем объеме 18 504,356 тыс. куб. м, в том числе 18 500,356 тыс. куб. м, представленного ОАО “Газпром“ в пакете документов.

Кроме того, вышеуказанные объемы также подтверждаются Актами сдачи-приемки природного газа и оказанных услуг б/н от 11.07.2007 по Договору N Р-ТР-05 от 04.07.2005 года между ОАО “Газпром“ и компанией ZMB GmbH об оказании в июне 2007 года услуги по организации транспортировки в режиме таможенного транзита по территории РФ принадлежащего компании ZMB GmbH природного газа узбекского происхождения в объеме 18 500,356 тыс. куб. м.

Согласно Транзитной декларации N 10006003/190707/0000907 газ природный в количестве 4,500 тыс.куб. м поставлен в течение июня 2007 для ТОО “КазРосГаз“ (на основании договора от 16.01.2006 N 16РГтр-2006 (с учетом Дополнения от 26.02.2007 N 4) отправителем/экспортером и получателем газа природного в количестве является ТОО “КазРосГаз“, страна отправления/экспорта и страна происхождения - Казахстан).

Транзитная декларация N 10006003/190707/0000907 была оформлена на основании временной таможенной декларации N 10006003/160207/0000255/1 (графа 40 Транзитной ГТД) в которой указано ориентировочное количество природного газа для полставки в течение с марта по декабрь 2007 года в объеме 1 655,000 тыс. куб. м.

Объем задекларированного по временной таможенной декларации природного газа составил 1 655,000 тыс. куб. м, а объем фактически протранспортированного транзитного товара по ГТД N 10006003/190707/0000907 составил 4,500 тыс. куб. м, что также подтверждается Актом сдачи-приемки услуг по транспортировке газа N 66 от 30.06.2007 в режиме международного таможенного транзита в общем объеме 18 504,356 тыс. куб. м, в том числе 4,500 тыс. куб. м представленного ОАО “Газпром“ в пакете документов.

Кроме того, вышеуказанные объемы также подтверждаются Коммерческим актом сдачи-приемки оказанных услуг N 6 от 06.07.2007 согласно Договору N 2ТКГ-07 от 29.12.2006 года об оказании услуги в июне 2007 года по организации транспортировки в режиме таможенного транзита по территории РФ, принадлежащего ТОО “КазРосГаз“ природного газа казахстанского происхождения в объеме 4,500 тыс. куб. м.

Вопреки доводам заявителя, из материалов дела следует, что дочерним обществам ОАО “Газпром“ заведомо известно о транспортировке газа, помещенного под таможенный режим экспорта.

В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 17.08.1995 N 147-ФЗ “О естественных монополиях“ транспортировка газа по трубопроводам относится к сфере деятельности субъектов естественных монополий.

В соответствии с Федеральным законом от 31.03.1999 N 69-ФЗ “О газоснабжении в Российской Федерации“ ОАО “Газпром“ является собственником единой системы газоснабжения, которая представляет собой имущественный производственный комплекс, состоящий из технологически, организационно и экономически взаимосвязанных и централизованно управляемых производственных и иных объектов, предназначенных для добычи, транспортировки, хранения и поставок газа, и находится в собственности организации, образованной в установленных гражданским законодательством организационно-правовой форме и порядке, получившей объекты указанного комплекса в собственность в процессе приватизации либо создавшей или приобретшей их на других основаниях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Транспортировка газа, согласно Правилам поставки газа в Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 февраля 1998 N 162, представляет собой перемещение и передачу газа по газотранспортной системе.

В соответствии со ст. 13 данного Федерального закона в целях обеспечения надежного газоснабжения и выполнения международных договоров Российской Федерации и соглашений о поставках газа организация - собственник Единой системы газоснабжения:

- обеспечивает непрерывный диспетчерский контроль за функционированием объектов Единой системы газоснабжения, а также подсоединенных к ней объектов газоснабжения в точках их подсоединения;

- осуществляет управление функционированием Единой системы газоснабжения.

Согласно п. 9 Методики расчета тарифов на услуги по транспортировке газа по магистральным газопроводам, утв. Федеральной службой по тарифам от 23.08.2005 N 388-э/1, тарифы на газ утверждаются исходя из необходимой выручки, в состав которой входит компенсация затрат на осуществление деятельности по диспетчеризации поставок газа.

Таким образом, процесс транспортировки газа включает в себя совокупность всех действий в том числе и диспетчеризацию и само перемещение газа по трубопроводу.

В соответствии с п. 10.1.1 Правил технической эксплуатации магистральных газопроводов ВРД 39-1.10-006-2000 (далее по тексту - Правила) оперативно-диспетчерское управление Единой системой газоснабжения Российской Федерации (ЕСГ РФ) осуществляется Центральным производственно-диспетчерским управлением ОАО “Газпром“ через производственно-диспетчерские службы газотранспортных предприятий.

Согласно п. 10.1.2 указанных Правил Центральное производственно-диспетчерское управление ОАО “Газпром“ выполняет следующие функции:

- обеспечение бесперебойного снабжения потребителей газом в объемах, предусмотренных договорами, контрактами, соглашениями и др. при условии выполнения потребителями требований Правил поставки газа потребителям Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1445 от 30.12.1994, договорных, контрактных и других обязательств в установленные этими документами сроки; контролирует объемы и качество газа, поступающего от промысла, газоперерабатывающих заводов, транзитом и по импорту, подаваемого потребителям РФ и на экспорт, а также принимает меры по их соответствию требованиям Правил, РД 50-213-80, ГОСТ 5542-87, контрактам, техническим соглашениям и другим документам при приеме его по импорту и подаче на экспорт;

- контролирует плановые поставки газа на ПЗРГ, ГРС и передачи другим газотранспортным предприятиям (трансгазам) и потребителям;

- ежесуточно контролирует балансы поступления газа от поставщиков и распределения его потребителям с учетом“расхода газа на собственные нужды предприятий;

- оперативно управляет режимом работы магистральных газопроводов и их участков и другие функции и другие.

То есть, осуществляя функции диспетчеризации, ОАО “Газпром“ осуществляет контроль и координацию управления производственными процессами с целью обеспечения согласованной работы дочерних обществ для достижения наивысших технико-экономических показателей, выполнения графиков работ и производственной программы, способствуя минимизации затрат.

На основании п. 10.1.3 Правил производственно-диспетчерская службы газотранспортных предприятий должна:

- обеспечивать бесперебойное снабжение потребителей газом в объемах, предусмотренных договорами, контрактами, соглашениями и др. при условии выполнения потребителями требований Правил поставки газа потребителям Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1445 от 30.12.1994, и договорных, контрактных и других обязательств в установленные этими документами сроки;

- контролировать объемы и качество газа, поступающего от промысла, газоперерабатывающих заводов РФ, транзитом и по импорту подаваемого потребителям РФ и на экспорт, а также принимать меры по их соответствию требованиям Правил РД 50-213-80, ГОСТ 5542-87, контрактам, техническим соглашениям и другим документам при приеме, его по импорту и подаче на экспорт;

- и другие.

Таким образом, в силу нормативного закрепления, ОАО “Газпром“ как диспетчер поставок газа согласно заключенным контрактам и его дочерние общества (трансгазы):

а) ведут непрерывный учет объемов и качества газа, поступающего транзитом и на экспорт;

б) принимают меры по соответствию транспортируемого газа требованиям Правил РД 50-213-80, ГОСТ 5542-87, контрактам, техническим соглашениям и другим документам по импорту и подаче на экспорт.

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 311 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее по тексту - ТК РФ) ввоз на таможенную территорию Российской Федерации и вывоз с этой территории товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, допускаются после принятия таможенной декларации и выпуска таможенным органом товаров в соответствии с условиями заявленного в ней таможенного режима.

Таким образом, вывоз из Российской Федерации товаров, перемещаемых в таможенном режиме экспорта, начинается с момента помещения под указанный таможенный режим.

Согласно Инструкции о таможенном оформлении товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации трубопроводным транспортом и по линиям электропередачи, утвержденной приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 15.09.2003 N 1013, при декларировании товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, допускается подача временной грузовой таможенной декларации (п. 15 и 16). Один экземпляр оформленной грузовой таможенной декларации (в том числе и временной) таможенный орган возвращает декларанту для передачи перевозчику, и этот лист (экземпляр) является разрешением на транспортировку товара (п. 13).

С учетом того, что согласно п. 1 ст. 2 ТК РФ территория Российской Федерации составляет единую таможенную территорию Российской Федерации, то из вышеизложенного следует, что дочерние общества ОАО “Газпром“, ведя регулярный учет экспортных объемов, транспортируют данный объем газа по таможенной территории Российской Федерации только после проведения процедуры временного таможенного декларирования (поскольку временная декларация является разрешением на вывоз товара и определяет момент начала транспортировки товара на экспорт).

Об осведомленности дочерних обществ также свидетельствуют и условия заключенных договоров на транспортировку и составленные первичные учетные документы.

Так, в соответствии с п. 2.1 договора на транспортировку газа по территории Российской Федерации от 16.01.2006 N 4 РГтр-2006, заключенного между ОАО “Газпром“ и ООО “Тюментрансгаз“ (договоры с другими дочерними обществами являются типовыми и содержат аналогичные положения) предметом договора является транспортировка Трансгазом по территории Российской Федерации газа, принадлежащего Газпрому и/или независимым организациям, которые по договорам с Газпромом передали объемы своего газа для организации транспортировки, до границы ГТС Трансгаза и до ПХГ в зоне его обслуживания.

В п. 2.3 определено, что Газпром обязуется передавать на границе ГТС Трансгаза газ Газпрома и/или независимых организаций и оплачивать услуги по его транспортировке в соответствии с условиями Договора, а Трансгаз обязуется принимать указанный газ в объемах, устанавливаемых годовыми и квартальными планами транспорта газа, и осуществлять его транспортировку в соответствии с условиями договора.

Пунктом 2.4 определено, что передача, прием и транспортировка газа производится равномерно как в течение суток, так и в течение месяца. Все отступления должны согласовываться с ЦПДД Газпрома.

В соответствии с п. 3.9 Договора в срок до 10-го числа месяца, следующего за отчетным, Газпром и Трансгаз подписывают акты сдачи-приемки услуг по транспортировке газа по форме ТГ-газ, служащие основанием для выписи счетов-фактур и проведения взаиморасчетов.

В п. 3.10 Договора отмечено, что акты приемки-сдачи услуг составляются отдельно в отношении газа, принадлежащего независимым организациям, вывозимого в таможенном режиме экспорта и отдельно на услуги по транспортировке газа, помещенного под таможенный режим международного транзита с наименованием каждой организации - собственника газа.

Из условий договоров с Трансгазами также следует, фактическое количество газа, поставляемого на экспорт, определяется контрольно-измерительными приборами, установленными на определенных договорами газопроводах на определенных газоизмерительных станциях (п. 3 договоров).

Кроме того, первичная документация на оказанные дочерними обществами услугами подтверждает осведомленность дочерних обществ о транспортировке газа, помещенного под соответствующий таможенный режим.

Так, за свои услуги по транспортировке газа ООО “Тюментрансгаз“ 31.08.2007 выставило в адрес ОАО “Газпром“ счет-фактуру N 2007003607.

В данном счет-фактуре указано следующее наименование оказанных услуг - “Услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимым организациям, вывозимого в таможенном режиме экспорта в августе 2007, в т.ч. ООО “НГК Итера“.

Данный счет оформлен на основании акта сдачи-приемки выполненных услуг по транспортировке газа по форме ТГ-Газ от 31.08.2007 N 08/07-ТрНЗ, в котором также указано следующее наименовании оказанных услуг - “Услуги по транспортировке газа, принадлежащего независимым организациям, вывозимого в таможенном режиме экспорта в августе 2007, в т.ч. ООО “НГК Итера“.

Согласно пункту 3 статьи 310 Таможенного кодекса РФ при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации или вывозе с этой территории товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, допускаются смешение товаров, а также изменение количества и состояния (качества) товаров вследствие технологических особенностей транспортировки и специфических характеристик товаров в соответствии с техническими регламентами и национальными стандартами, действующими в Российской Федерации.

В связи с этим не соответствует действующему законодательству довод заявителя о том, что путем сопоставления данных по объемам транспортируемого дочерними организациями и вывезенного за пределы Российской Федерации газа невозможно установить факт экспорта определенного количества газа, транспортированного дочерними организациями в зоне их обслуживания магистрального газопровода.

Кроме того, поскольку в рамках настоящего дела не рассматривается вопрос о возмещении НДС дочерними обществами ОАО “Газпром“, не принимается во внимание довод ОАО “Газпром“ со ссылкой на п. 9 ст. 165 и п. 9 ст. 167 НК РФ о том, что дочерние Общества в 180-дневный срок не предоставили в налоговый орган комплект документов в соответствии с п. 4 ст. 165 НК РФ.

На основании вышеизложенного, суд отказывает в удовлетворении заявления ОАО “Газпром“ к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительным решения от 14.04.2008 г. N 158 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 45.265.411 руб. и обязании Налоговой инспекции возместить Обществу путем возврата НДС за сентябрь 2007 г. в размере 45.265.411 руб.

На основании изложенного и в соответствии со статьями 164, 165, 171, 172, 176 Налогового кодекса РФ, руководствуясь статьями 167 - 170, 201 АПК РФ, суд

решил:

В удовлетворении заявления ОАО “Газпром“ к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 отказать полностью.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после принятия решения.

Судья

А.А.ДЕРБЕНЕВ