Решения и определения судов

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2010 по делу N А42-10731/2009 Недобросовестность третьих лиц сама по себе не может свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика права на получение налоговой выгоды, если налоговый орган не докажет недобросовестность налогоплательщика при совершении конкретной хозяйственной операции.

НК РФ указано, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, если налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода, то у
налогоплательщика отсутствует возможность возмещения положительной разницы между суммой документально подтвержденных налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по правилам статьи 166 НК РФ.

Между тем, как обоснованно установлено судом первой инстанции, Общество указанный срок не нарушило.

С учетом изложенного следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что само по себе то обстоятельство, что Общество заявило налоговые вычеты в 2006 году (позже, чем наступили условия применения налогового вычета), а не представило уточненные декларации за предшествующие спорному налоговые периоды (за 2005 год), не может служить правовым основанием для лишения налогоплательщика права на получение возмещения.

Таким образом, оспариваемое решение инспекции в части исключения из налоговых вычетов по НДС 533788 рублей 38 копеек, 116184 рубля 83 копейки, а также 34000 рублей, 25000 рублей, 74314 рублей 37 копеек, равно как и в части доначисления налоговым НДС в размере 783 288 рублей (34000 + 25000 + 74314,37 + 533788,38 + 116184,83), а также причитающихся сумм пени и налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

По эпизоду, связанному с оспариванием доначисления налога на прибыль в сумме 12 341 514 рублей и налога на добавленную стоимость в сумме 6 139 347 рублей (пункты 2.3.2.9. и 2.4.1.2. оспариваемого решения).

По результатам проведенной проверки налоговый орган установил, что Общество неправомерно, в нарушение статей 247, 252, 253 и 254 НК РФ включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, документально не подтвержденные и экономически необоснованные затраты на приобретение горюче-смазочных материалов в размере 51 422 977 рублей, а также в нарушение статей 169, 171 и 172 НК РФ необоснованно
предъявило к возмещению НДС, уплаченный поставщикам в составе стоимости этих товаров, в сумме 6 139 347 рублей.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, правомерно исходил из следующего.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

К расходам относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).

При этом Кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой
выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.06 N 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды“ (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В пункте 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к счетам-фактурам, которые могут служить основанием для принятия покупателями к вычету сумм налога на
добавленную стоимость, уплаченных за товары (работы, услуги), определены статьей 169 Кодекса. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 1 Пленума ВАС РФ N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Данная позиция также отражена в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.01 N 138-О и от 16.10.03 N 329-О, из которой следует, что в сфере налоговых правонарушений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, гарантия прав добросовестного налогоплательщика не может быть истолкована как возлагающая на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством.

При этом следует иметь в виду, что налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность при осуществлении предпринимательской деятельности. Обнаруженную недобросовестность налогоплательщика, также как и законность решения, в котором содержится вывод об этом, должен доказать налоговый орган.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Пленума ВАС РФ N 53).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Определении от 16.10.03 N 329-О, истолкование статьи 57
Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, а правоприменительные органы не могут истолковывать понятие “добросовестный налогоплательщик“ как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Также положения Налогового кодекса Российской Федерации не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия других организаций и за ненадлежащее исполнение такими организациями своих налоговых обязательств.

Действующее законодательство не предоставляет покупателю товара (работ, услуг) необходимых полномочий по проверке достоверности регистрации контрагента, по контролю за отражением его контрагентами в налоговой отчетности операций по реализации товара (выполнению работ, оказанию услуг) и их оплате, а также за уплатой ими налога в бюджет и за представлением в налоговый орган каких-либо документов. Поэтому несовершение контрагентами покупателя товара (работ, услуг) указанных действий не может служить бесспорным доказательством недобросовестности покупателя, который не обязан, в силу действующего законодательства, отвечать за действия третьих лиц. Следовательно, недобросовестность третьих лиц сама по себе не может свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика права на получение налоговой выгоды, если налоговый орган не докажет недобросовестность налогоплательщика при совершении конкретной хозяйственной операции.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что Общество (Комитент) 09.12.04 заключило с ООО “Торговый Дом “ФосАгро“ (Комиссионер) договор N 1/ТДФА/ОАО/04-06-280 о приобретении от имени Комиссионера, но за счет Комитента, о доставке до пункта назначения товара в ассортименте, количестве и сроки, указанные в комиссионном поручении, срок действия которого распространялся на 2006 год (дополнительные соглашения к договору от 30.12.05, от 01.07.06). В соответствии
с условиями договора приобретение товара должно было производиться на условиях, наиболее выгодных для Комитента; Комиссионер имеет право самостоятельно определять продавца, у которого будет приобретаться товар; поручение Комитента будет считаться исполненным с момента, когда товар будет отгружен по указанным Комитентом реквизитам; по окончании отчетного периода Комиссионер предоставляет Комитенту отчет (пункты 2.2.1., 2.1.2., 2.1.4., 3.1. договора комиссии).

Максимальная цена приобретения горюче-смазочных материалов за 1 тонну (мазута М-100, мазута флотского Ф-5, топлива дизельного летнего (зимнего), топлива самолетного ТС-1, автобензина А-76, автобензина Аи-92, битума нефтяного, битума нефтяного БН90/10) оговорена сторонами договора комиссии и указана в комиссионных поручениях N 01/06 от 01.01.2006, от 01.03.2006 N 02/06 и от 01.06.2006 N 03/06 (том 15 л.д. 107 - 109).

По окончании каждого отчетного периода (с января по декабрь 2006 года) Комиссионер оформлял отчет, в котором отражал условия поставки, наименование сырья, счета-фактуры поставщика, поставщика (грузоотправителя), счета-фактуры комиссионера, количество, цену с НДС и без НДС, стоимость товаров с НДС, и направлял его в адрес ОАО “Апатит“.

Как следует из отчетов комиссионера, цена приобретения горюче-смазочных материалов не превышала цены, указанной Комитентом в комиссионных поручениях.

Всесторонне и полно исследовав обстоятельства дела, суд первой инстанции дал надлежащую оценку в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленным по делу доказательствам и обоснованно установил, что сделки по приобретению ГСМ носили реальный характер, Обществом соблюдены условия, предусмотренные статьями 169, 171, 172, 247, 248, 252, 253, 254 Налогового кодекса Российской Федерации для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за спорные периоды, расходы, понесенные Обществом в процессе хозяйственной деятельности, документально подтверждены и экономически обоснованы, доказательства получения Обществом необоснованной
налоговой выгоды инспекцией не представлены, как не представлены доказательства завышения стоимости приобретенных ГСМ.

Доводы налогового органа относительно отсутствия перехода права собственность на ГСМ к последующим покупателям и допущенных нарушениях в оформлении счетов-фактур, всесторонне и полно исследовались судом первой инстанции и правомерно отклонены, у апелляционной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах по данному эпизоду оспариваемое решение налогового органа правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

По эпизоду, связанному с оспариванием доначисления земельного налога в сумме 10 038 рублей (пункт 2.10. оспариваемого решения налогового органа).

По результатам проведенной проверки налоговый орган установил, что Общество является плательщиком земельного налога, поскольку еще в 1984 - 1991 годах постановлениями Кировского городского Совета и Главы администрации г. Кировска Обществу были выделены земельные участки. По мнению налогового органа, Общество занизило налоговую базу по земельному налогу, не включив в 2006 году 11 земельных участков сельскохозяйственного назначения, находящихся у Общества в постоянном (бессрочном) пользовании.

В силу положений статьи 388 НК РФ плательщиком земельного налога признаются организации, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного пользования) или праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации указанные права на земельный участок подлежат государственной регистрации, которая в силу пункта 1 статьи 2 Федерального закона “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним“ от 21.07.97 N 122-ФЗ является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Таким образом, обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со
дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

Согласно пункту 14 статьи 396 НК РФ по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 01 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 01 марта этого же года.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что из содержания решений Кировского городского совета, постановлений Главы администрации г. Кировска и оспариваемого решения налогового органа следует, что спорные земельные участки были предоставлены ПО “Апатит“ (в настоящее время - ОАО “Апатит“) для организации и размещения садоводческих товариществ, либо для садоводческих товариществ граждан - работников общества: Кировского рудника, Расвумчоррского рудника, отдела технического контроля (решение от 11.04.96 N 96, решение от 19.11.87 N 221), РСЦ (решение от 28.04.90 N 120, рудника “Центральный“, ТЦ ПСА, садоводческим товариществам “Березка“, “Пенек“, “Монтажник“, “Белые ночи“, “Химик“, “Содружество“, “Автомобилист“ и “Северное сияние“.

Таким образом, следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что фактическими пользователями земли являются физические лица - работники ОАО “Апатит“, а не само Общество.

Комитет по управлению муниципальной собственностью администрации г. Кировска письмом от 28.02.06 N 94 довел до сведения Общества результаты проведения государственной кадастровой оценки земель.

Между тем, как обоснованно установлено судом первой инстанции, земельных участков сельскохозяйственного назначения, переданных Обществу в пользование, в названном документе не значится.

С учетом изложенного следует признать правомерным вывод ссуда первой инстанции о том, что Общество не обладает спорными земельными участками ни по одному из вещных прав, перечисленных в статье 388 НК РФ, в связи с чем не
является плательщиком земельного налога.

Кроме того, в нарушение пункта 1 статьи 65, пункта 5 статьи 200 АПК РФ налоговым органом не представлены доказательства, подтверждающие стоимость спорных земельных участков по состоянию на 01 января 2006 года.

При таких обстоятельствах следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что налоговая инспекция не доказала обоснованность начисления земельного налога ни по праву, ни по размеру, в связи с чем по данному эпизоду оспариваемое решение налогового органа правомерно признано судом недействительным.

По эпизоду, связанному с невключением в расчет налога на прибыль за 2006 год сумм доначисленных оспариваемым решением: налога на добычу полезных ископаемых (254 795 рублей), транспортного налога (218 012 рублей), земельного налога (10 038 рублей) (пункт 2.3. оспариваемого решения).

Общество, не оспаривая доначисление инспекцией налога на добычу полезных ископаемых и транспортного налога, оспаривает доначисление земельного налога, поскольку налоговый орган при расчете налога на прибыль не увеличил расходы на указанные налоги.

По мнению налогового органа, при расчете налога на прибыль налогоплательщик должен самостоятельно откорректировать свои расходы путем подачи уточненной декларации по налогу на прибыль.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением случаев, перечисленных в статье 270 НК РФ.

Таким образом, следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что налог на добычу полезных ископаемых и транспортный налог, доначисленные по результатам выездной налоговой проверки, относятся в состав расходов и должны быть учтены в расчете налога на прибыль за 2006 год. Поскольку доначисление земельного налога признано судом незаконным, следовательно, сумма неправомерно доначисленного земельного налога не может принимать участие в расчете налога на прибыль.

При таких обстоятельствах решение налогового органа от 21.08.09 N 12, равно как и принятое на его основании требование от 18.11.09 N 2999 в оспариваемой Обществом части правомерно признаны судом первой инстанции недействительными.

Доводы налогового органа о неправомерном взыскании с него в пользу Общества судебных расходов по уплате государственной пошлины подлежат отклонению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Поскольку процессуальным законодательством не предусмотрено освобождение налоговых органов от возмещения судебных расходов другой стороне, в пользу которой принят судебный акт, то подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, установленный главой 9 АПК РФ, в соответствии с которым понесенные заявителем расходы по уплате государственной пошлины при удовлетворении его требований взыскиваются в его пользу непосредственно с государственного органа (органа местного самоуправления), как с проигравшей стороны по делу.

Ни процессуальным, ни налоговым законодательством не предусмотрен возврат государственной пошлины заявителю, не освобожденному от ее уплаты при подаче в суд заявления, в случае принятия решения в его пользу. Перечень оснований для возврата уплаченной государственной пошлины, приведенный в статье 333.40 НК РФ является исчерпывающим.

Следовательно, арбитражный суд первой инстанции, рассмотрев вопрос о распределении судебных расходов, обоснованно взыскал с налогового органа в пользу Общества 2 000 руб. расходов, понесенных последним в связи с уплатой государственной пошлины по настоящему делу.

Судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение Арбитражного суда Мурманской области от 10.03.10 принято без нарушения норм материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция не усматривает оснований для отмены решения суда.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 10.03.10 по делу N А42-10731/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

ПРОТАС Н.И.

Судьи

ДМИТРИЕВА И.А.

ЗГУРСКАЯ М.Л.